Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 1 S ... / VI. Erweitert beschränkte StPfl (§ 2 AStG)

Rn. 153

Stand: EL 151 – ET: 06/2021

Mit der Einführung des Gesetzes über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (AStG) v 08.09.1972 (BGBl I 1972, 1713) und der damit verbundenen Begründung der erweiterten beschränkten StPfl versuchte der Gesetzgeber der Steuerflucht entgegenzuwirken.

Nach § 2 AStG ist eine natürliche Person erweitert beschränkt stpfl, wenn sie innerhalb der letzten zehn Jahre vor dem Ende der unbeschränkten StPfl iSd § 1 Abs 1 S 1 EStG als Deutscher mindestens fünf Jahre unbeschränkt stpfl war und in einem niedrig besteuerten ausländischen Gebiet ansässig ist oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig ist und wesentliche wirtschaftliche Interessen in Deutschland unterhält.

Zu § 2 AStG vgl ausführlich BMF v 14.05.2004, BStBl I 2004, 3 Sondernummer 1/2004 (Grundsätze zur Anwendung des AStG).

Liegen die Voraussetzungen vor, so ist diese natürliche Person bis zum Ablauf von zehn Jahren nach dem Ende des Jahres, in dem die unbeschränkte StPfl geendet hat, über die beschränkte StPfl hinaus estpfl mit allen Einkünften iSd § 2 Abs 1 S 1 Hs 1 EStG, die bei unbeschränkt stpfl Einkünften nicht ausländische Einkünfte iSd § 34d EStG sind.

Die erweiterte beschränkte StPfl ist nur anzuwenden auf deutsche Staatsangehörige iSd Art 16 GG. Diese müssen innerhalb der letzten zehn Jahre vor Ende der unbeschränkten StPfl insgesamt mindestens fünf Jahre unbeschränkt stpfl gewesen sein. Die unbeschränkte StPfl nach § 1 Abs 2 und 3 EStG sowie nach § 1a Abs 1 Nr 2 EStG ist unbeachtlich. War der StPfl während dieses Zeitraums mehrere Male im Inland unbeschränkt stpfl, sind die Zeiträume zusammenzurechnen, in denen unbeschränkte StPfl bestand. Nicht mitzuzählen sind Inlandsaufenthalte, die die unbeschränkte StPfl nicht begründet haben (zB weil sie nicht länger als sechs Monate dauerten, Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken dienten oder weil der StPfl diplomatische oder sonstige völkerrechtliche Privilegien genoss). Für die erweiterte beschränkte StPfl ist eine doppelte Staatsbürgerschaft unschädlich. Ebenso ist die Aufgabe der deutschen Staatsbürgerschaft unerheblich, wenn die unbeschränkte StPfl von insgesamt fünf Jahren als deutscher Staatsbürger während des Zeitraums der zehn Jahre schon gegeben war.

Weitere Voraussetzung für die Anwendung der erweiterten beschränkten StPfl ist, dass der StPfl in einem niedrig besteuerten Land oder – weil er bspw seinen Aufenthalt ständig wechselt – in keinem Gebiet ansässig ist. Ansässig idS ist der StPfl in solchen Gebieten, in denen er aufgrund eines Wohnsitzes, eines gewöhnlichen Aufenthalts oder eines anderen ähnlichen Merkmals nach dortigem Recht stpfl ist.

Eine niedrige Besteuerung liegt vor, wenn die Belastung

• entweder durch die in dem ausländischen Gebiet erhobene ESt bei einer in diesem Gebiet ansässigen unverheirateten natürlichen Person, die ein stpfl Einkommen von 77 000 EUR bezieht, um mehr als ein Drittel geringer ist als die Belastung einer in Deutschland ansässigen natürlichen Person durch die deutsche ESt unter sonst gleichen Bedingungen (§ 2 Abs 2 Nr 1 AStG),
• oder durch die in dem ausländischen Gebiet erhobene ESt auf Grund einer gegenüber der allg Besteuerung eingeräumten Vorzugsbesteuerung erheblich gemindert sein kann (§ 2 Abs 2 Nr 2 AStG).

In beiden Alternativen kann der Betreffende nachweisen, dass die von seinem Einkommen insgesamt zu entrichtenden Steuern mindestens zwei Drittel der ESt betragen, die bei unbeschränkter StPfl nach § 1 Abs 1 EStG zu entrichten wäre.

Rn. 154

Stand: EL 151 – ET: 06/2021

Für die Anwendung der erweiterten beschränkten StPfl ist zudem entscheidend, dass der StPfl wesentliche wirtschaftliche Interessen im Inland verfolgt (s § 2 Abs 3 AStG). Es ist nach deutschem Recht zu beurteilen, ob derartige Interessen vorliegen.

Dies ist insb zu bejahen, wenn die Person zu Beginn des VZ Unternehmer oder Mitunternehmer eines im Inland belegenen Gewerbebetriebs ist oder auf sie als Kommanditist mehr als 25 % der Einkünfte iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG der Gesellschaft entfallen oder sie eine wesentliche Beteiligung iSd § 17 Abs 1 EStG an einer inländischen KapGes hält (§ 2 Abs 3 Nr 1 AStG). In § 2 Abs 3 Nr 2 u 3 AStG sind weitere Merkmale für die Beurteilung von wesentlichen wirtschaftlichen Interessen aufgeführt, die insb die ausländischen Einkünfte iSd § 34d EStG betreffen. Nach § 2 Abs 4 AStG sind bei der Prüfung, ob wesentliche wirtschaftliche Interessen in der Person des Wegzüglers vorliegen, auch Einkünfte und Vermögenswerte einer zwischengeschalteten Gesellschaft iSd § 5 AStG entsprechend der Beteiligung einzubeziehen.

Rn. 155

Stand: EL 151 – ET: 06/2021

Die erweiterte beschränkte EStPfl erstreckt sich über die in § 49 EStG genannten Einkünfte hinaus auf alle anderen Einkünfte, die nicht ausländische Einkünfte nach § 34d EStG sind (sog erweiterte Inlandseinkünfte, hierzu s BMF v 14.05.2004, BStBl I 2004, 3 Sondernummer 1/2004 unter Rz 2.5.0). Sie kommt nicht zur Anwendung, wenn die hiernach beschränkt stpfl Einkünfte die Bagate...