Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10 ... / f) Verhältnis zu BA und WK

Rn. 233

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Das AltEinkG hat Altersvorsorgeaufwendungen, wie bisher, den SA zugeordnet und den Abzug weiterhin auf einen Höchstbetrag beschränkt, obwohl die Rürup-Sachverständigenkommission in ihrem Abschlussbericht aus steuersystematischen Gründen die Zuordnung dieser Aufwendungen unter Verzicht auf einen Höchstbetrag zu den WK vorgeschlagen hatte (vgl Abschlussbericht, BMF-Schriftenreihe Band 74, 21ff). Der Gesetzesbegründung lässt sich allerdings nicht entnehmen, warum der Gesetzgeber den Empfehlungen der Sachverständigenkommission hinsichtlich des Abzugs von Altersvorsorgeaufwendungen nicht gefolgt ist (vgl BT-Drucks 15/3004, 2ff).

Rn. 234

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Der BFH hat sich im Ergebnis der Sichtweise des AltEinkG angeschlossen und im zeitlichen Anwendungsbereich des AltEinkG Altersvorsorgeaufwendungen nicht als unbeschränkt abziehbare vorweggenommene WK, sondern nach Maßgabe des § 10 Abs 3 EStG nur als beschränkt abziehbare SA angesehen. Dies folgt für den BFH aus dem Wortlaut des § 10 Abs 1 Nr 2 Buchst a, Abs 3 u 4a EStG, dem systematischen Zusammenhang dieser Vorschriften mit § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst aa S 3 EStG und dem hinreichend erkennbar gewordenen Willen des Gesetzgebers, der seinen Niederschlag im Gesetz gefunden hat (BFH BStBl II 2010, 414, Verfassungsbeschwerde eingelegt Az BVerfG 2 BvR 288/10; BFH BStBl II 2006, 420; BFH/NV 2010, 412, Verfassungsbeschwerde eingelegt Az BVerfG 2 BvR 290/10, Nichtannahmebeschluss BVerfG v 14.06.2016, 2 BvR 290/10, BStBl II 2016, 801; BFH BFH/NV 2010, 421; BStBl II 2010, 348, Verfassungsbeschwerde eingelegt Az BVerfG 2 BvR 323/10, Nichtannahmebeschluss BVerfG v 14.06.2016, 2 BvR 323/10, BFH/NV 2016, 1421; BFH BStBl II 2010, 282, Verfassungsbeschwerde eingelegt Az BVerfG 2 BvR 289/10, Verzögerungsbeschwerde zurückgewiesen BVerfG v 22.03.2018, 2 BvR 289/10, da Zurückstellung einer Verfassungsbeschwerde wegen vorrangiger Behandlung von Pilotverfahren gerechtfertigt).

Damit hat der Gesetzgeber nach Auffassung des BFH die Altersvorsorgeaufwendungen trotz ihres Charakters als WK abweichend von § 10 Abs 1 S 1 EStG den SA zugeordnet, so dass der Einleitungssatz des § 10 Abs 1 S 1 EStG insoweit gegenüber § 10 Abs 1 Nr 2 EStG iVm § 10 Abs 3 EStG keine Sperrwirkung entfalten kann (BFH BStBl II 2010, 414). Zudem sind in den Altersvorsorgeaufwendungen nicht nur Beiträge enthalten, die der Absicherung des StPfl für den Fall der Erwerbsunfähigkeit und des Alters sowie der Absicherung seiner Hinterbliebenen dienen, sondern nach dem Grundsatz "Rehabilitation vor Rente" auch Leistungen der medizinischen Rehabilitation und der Teilhabe am Arbeitsleben, wenn hierdurch die Erwerbsfähigkeit wesentlich gebessert oder wiederhergestellt werden kann. Die Beiträge haben daher nicht ausschließlich WK-Charakter (BFH BStBl II 2010, 414; BFH/NV 2010, 412).

Rn. 235

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Die FinVerw setzt die ESt für VZ ab 2005 hinsichtlich der Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene WK bei den Einkünften des § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst aa EStG gemäß § 165 Abs 1 Nr 4 AO vorläufig fest. Der Vorläufigkeitsvermerk umfasst auch die Frage einer eventuellen einfachgesetzlich begründeten steuerlichen Berücksichtigung von Rentenversicherungsbeiträgen (BMF BStBl I 2016, 450).

Rn. 236

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Stellungnahme: Mit dem Inkrafttreten des AltEinkG lassen sich wegen der grds vollen Besteuerung der Altersbezüge die Rentenversicherungsbeiträge, die die StPfl in ihrer Erwerbsphase zum Aufbau ihrer Rentenversorgung gezahlt haben, steuersystematisch nicht mehr den SA zuordnen (so auch Heidrich, FR 2004, 1321; Hey, DRV 2004, 1; Balke, FR 2005, 1143; Heidrich, DStR 2005, 861; Intemann/Cöster, DStR 2005, 1921; aA Risthaus, DB 2004, 1329; Fischer, BB 2003, 873). Der Zuordnung der Altersvorsorgeaufwendungen bis zum Inkrafttreten des AltEinkG lag die Vorstellung zugrunde, dass sich die Rentenzahlungen zusammensetzen einerseits aus der Rückzahlung des vom Rentenberechtigten in seiner aktiven Erwerbsphase eingezahlten Kapitals und andererseits aus der Auszahlung eines Zinsanteils. StPfl war allein der in den Rentenzahlungen enthaltene Zinsanteil, der als Ertrag des Rentenstammrechts angesehen wurde. Die Rückzahlung des eingezahlten Kapitals vollzog sich auf der steuerlich unbeachtlichen Vermögensebene. Nach dem AltEinkG sind jedoch Rentenzahlungen grds in voller Höhe stpfl, ohne dass das Gesetz noch zwischen einem Kapitalanteil und einem Zinsanteil differenziert. Sämtliche Altersvorsorgeaufwendungen sind somit ihrer Rechtsnatur nach WK (so auch H/H/R, § 10 EStG Rz 51).

Rn. 237

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Soweit in Altersvorsorgeaufwendungen auch Beiträge enthalten sind, die nicht der Absicherung des StPfl für den Fall der Erwerbsunfähigkeit und des Alters dienen, sondern mit denen Leistungen der medizinischen Rehabilitation und der Teilhabe am Arbeitsleben finanziert werden, steht dies dem Abzug von Altersvorsorgeaufwen...