Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10 ... / J. Abzug beim Gesamtrechtsnachfolger

Rn. 13

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Die Frage, ob der Gesamtrechtsnachfolger des Erblassers, der dessen SA leistet, sie seinerseits als SA geltend machen kann, ist nicht allg zu beantworten. Vielmehr ist für den SA-Abzug von Zahlungen, die beim Erblasser als SA zu berücksichtigen gewesen wären, die aber der Erbe leistet, nach hM jeder SA-Tatbestand des § 10 EStG gesondert zu prüfen. Entscheidend ist dabei, ob etwa höchstpersönliche Verhältnisse oder Umstände, die unlösbar mit der Person des Erblassers verknüpft sind, eine Zurechnung bei dem Erben ausschließen (vgl BFH BStBl II 1998, 148; 1972, 80; 1993, 874). Soweit ein Abzugstatbestand auf eine persönliche Eigenschaft des Erblassers abstellt, scheidet ein SA-Abzug beim Erben regelmäßig aus (H/H/R, § 10 EStG Rz 38; Söhn in K/S/M, § 10 EStG Rz B 170; Hutter in Blümich, § 10 EStG Rz 40; Krüger in Schmidt, § 10 EStG Rz 18).

Rn. 14

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Für die KiSt hat der BFH entschieden, dass, wenn der Erbe rückständige KiSt-Schulden des Erblassers zahlt, diese Beträge als eigene SA des Erben im Jahr der Zahlung steuermindernd gemäß § 10 Abs 1 Nr 4 EStG zu berücksichtigen sind (BFH v 21.07.2016, X R 43/13, BStBl II 2017, 256; BFH BStBl III 1960, 140; 1957, 135). Mit dem Erbfall gehen gemäß § 45 Abs 1 S 1 AO die Forderungen und Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis auf den Gesamtrechtsnachfolger über. Schon in BFH BStBl III 1957, 135 wird ausgesprochen, dass bei öffentlich-rechtlichen Verpflichtungen, wie VSt, KiSt oder Lastenausgleichsabgaben, kein Grund zu der Annahme bestehe, dass der Gesetzgeber solche Steuern, die ein StPfl in seiner Eigenschaft als Erbe zahlen müsse, vom Abzug habe ausschließen wollen. Der Sinn des Gesetzes spreche dafür, die gesetzlich vorgesehene Abzugsmöglichkeit sich auch bei dem zahlenden Erben auswirken zu lassen (BFH BStBl III 1957, 135). Dementsprechend muss sich der Erbe allerdings auch Erstattungen vom Erblasser überzahlter KiSt auf seine eigenen KiSt-Zahlungen anrechnen lassen (H/H/R, § 10 EStG Rz 38; zur Anrechnung von KiSt-Erstattungen s Rn 291ff und s Rn 747).

An dieser Rspr zum SA-Abzug der KiSt des Erben hat sich auch nichts durch den Beschluss des BFH v 17.12.2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, 608 geändert, weil es sich bei den KiSt-Zahlungen des Erben für den Erblasser um eigene Aufwendungen des Erben handelt, durch die er auch selbst wirtschaftlich belastet ist (vgl BFH v 17.12.2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, 608). Mit dem Beschluss BFH v 17.12.2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, 608 hat der BFH seine bisherige Rspr zum Eintritt des Erben in den Verlustabzug nach § 10d EStG geändert und entschieden hat, dass der Verlustabzug nicht vererblich ist.

Rn. 14a

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Dagegen können Ausbildungs- und Kinderbetreuungskosten (§ 10 Abs 1 Nr 5 u 7 EStG) regelmäßig nicht vom Erben als SA abgezogen werden. Zum einen handelt es sich nicht um Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung des Erben, zum anderen wird das betreute Kind in vielen Fällen nicht zum Haushalt des Erben gehören (H/H/R, § 10 EStG Rz 38). Entsprechendes gilt für den SA-Abzug des vom Erben gezahlten Schulgeldes (§ 10 Abs 1 Nr 9 EStG). Der SA-Abzug scheitert regelmäßig daran, dass der Erbe für das Kind des Erblassers keinen Anspruch auf einen Kinderfreibetrag (§ 32 Abs 6 EStG) oder auf Kindergeld (§§ 62ff EStG) hat. Ein SA-Abzug ist jedoch möglich, wenn der Erbe der andere Elternteil des Kindes ist (H/H/R, § 10 EStG Rz 38).

Dagegen können Unterhaltszahlungen des Erben an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten des Erblassers nicht nach § 10 Abs 1a Nr 1 EStG als SA abgezogen werden, da der Unterhaltsempfänger nicht der Ehegatte des Erblassers (gewesen) ist (BFH BStBl II 1998, 148).

Entsprechendes gilt daher auch für den SA-Abzug von Ausgleichszahlungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs (§ 10 Abs 1a Nr 3 EStG) und von Ausgleichszahlungen im Rahmen eines Versorgungsausgleichs (§ 10 Abs 1a Nr 4 EStG). Dagegen rückt der Erbe hinsichtlich der Versorgungsleistungen iSd § 10 Abs 1a Nr 2 EStG (Renten und dauernde Lasten) in vollem Umfang in die Rechtstellung des Erblassers ein, so dass sowohl zukünftige als auch rückständige Zahlungen vom Erben als SA abgezogen werden können (Söhn in K/S/M, § 10 EStG Rz B 173; Hutter in Blümich, § 10 EStG Rz 40).

Rn. 15

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Altersvorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs 1 Nr 2 EStG), die der Erbe für den Erblasser zahlt, können nicht vom Erben als SA abgezogen werden, da § 10 Abs 1 Nr 2 EStG nur Aufwendungen für die eigene Altersvorsorge sowie Aufwendungen für die Altersvorsorge von Hinterbliebenen erfasst (Söhn in K/S/M, § 10 EStG Rz B 175). Führt der Erbe dagegen einen Versicherungsvertrag des Erblassers fort, sind die Beitragszahlungen des Erben für ihn SA. Entsprechendes gilt in diesem Fall, wenn der Erbe rückständige Beiträge nachzahlt, die bereits der Erblasser hätte zahlen müssen. Der Erbe ist in diesem Fall durch den Erbfall Vertragspartner geworden und somit auch zur Nachzahlung verpf...