Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10a ... / III. Sonderausgaben-Abzug

A. Grundsätze

Rn. 26

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Für die Altersvorsorgebeiträge wird nicht in jedem Fall ein SA-Abzug gewährt. Der SA-Abzug kommt nur dann zum Tragen, wenn er günstiger als die Altersvorsorgezulage ist. Eine Günstigerprüfung wird erforderlich, die das zuständige FA von Amts wegen durchführt. Das FA stellt dabei auf die Erklärung des StPfl ab (vgl Rz 101 ff des BMF v 21.12.2017, BStBl I 2018, 93 (Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge)).

Rn. 27

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Kommt das FA bei der Einzelfallprüfung zu dem Schluss, dass der SA-Abzug günstiger als die Altersvorsorgezulage ist, erfolgt die entsprechende Berücksichtigung des SA-Abzugs in der Veranlagung zur ESt.

Der SA-Abzug ist der Höhe nach gedeckelt. Zuzüglich der Altersvorsorgezulage können bis zu 2 100 EUR als SA-Abzug geltend gemacht werden (§ 10a Abs 1 S 1 EStG).

Um keine Doppelförderung der begünstigten Altersvorsorgebeiträge vorzunehmen, wird die unter Berücksichtigung des SA-Abzugs ermittelte tarifliche ESt um den Anspruch auf Altersvorsorgezulage erhöht. Hierbei wird die höchstmögliche dem StPfl zustehende Zulage berücksichtigt. Die Gegenrechnung der Zulage erfolgt unabhängig davon, ob der StPfl die Zulage tatsächlich beantragt. Daher ist dem StPfl, auch wenn er weiß, dass der SA-Abzug greifen wird, dringend zu empfehlen, für eine rechtzeitige und zutreffende Beantragung der Altersvorsorgezulage Rechnung zu tragen, um keine Förderung zu verschenken.

Rn. 28

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Soweit der Berufseinsteigerbonus nach § 84 Abs 2 S 2 EStG betroffen ist, greift eine Ausnahme. Dieser wird bei der Gegenrechnung nicht berücksichtigt. Die Nichtberücksichtigung des Berufseinsteigerbonus erscheint gerechtfertigt, um den besonderen Fördergedanken des § 84 Abs 2 S 2 EStG, junge StPfl zum rechtzeitigen Beginn des Aufbaus einer privaten kapitalgedeckten Altersvorsorge zu motivieren, nicht zu konterkarieren, so auch Braun in H/H/R, § 10a EStG Rz 22.

Dem StPfl steht ein Wahlrecht zu, ob er den SA-Abzug beantragen will, so auch Weber-Grellet in Schmidt, § 10a EStG Rz 21, 39. Aufl.

Es liegt somit eine Ausnahme vom Grundsatz der Berücksichtigung von SA von Amts wegen vor. Die in der Auszahlungsphase des Altersvorsorgevertrages einsetzende nachgelagerte Besteuerung ist nicht davon abhängig, dass der StPfl für die geleisteten Altersvorsorgebeiträge den SA-Abzug beantragt. Die Steuerverstrickung kann nicht dadurch verhindert werden, dass der SA-Abzug nicht in Anspruch genommen wird.

Steuerliches Gestaltungspotenzial besteht aber insoweit, als dass der StPfl einen zertifizierten Altersvorsorgevertrag abschließt, aber auf die steuerliche Förderung nach § 10a EStG/Abschn XI verzichtet. Auch in diesem Fall kommt es in der Auszahlungsphase zu einer nachgelagerten Besteuerung. Werden die Beiträge aus versteuertem Einkommen geleistet und erfolgt keine Förderung nach § 10a EStG/Abschn XI, werden die Erträge besteuert.

B. Besonderheiten bei Ehegatten (§ 10a Abs 3 EStG)

Rn. 29

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Sind beide Ehegatten unmittelbar zulageberechtigt, ist die Begrenzung auf den Höchstbetrag nach § 10a Abs 1 S 1 EStG jeweils gesondert für beide Ehegatten vorzunehmen. Schöpft der eine Ehegatte den Höchstbetrag nicht aus, kann er den freien Betrag nach dem Gesetzeswortlaut nicht auf den anderen Ehegatten übertragen (vgl Rz 99, 110, 117 aus BMF v 21.12.2017, BStBl I 2018, 93 (Steuerliche Förderung der privaten Altersvorsorge)).

Rn. 30

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Ist nur ein Ehegatte unmittelbar und der andere Ehegatte mittelbar zulageberechtigt, kommt der SA-Abzug nur für die von dem unmittelbar zulageberechtigten Ehegatten gezahlten Altersvorsorgebeiträge und die beiden Ehegatten zustehenden Zulagen in Betracht, eine Verdoppelung des in § 10a Abs 1 S 1 EStG genannten Betrages erfolgt dann nicht. Schöpft der unmittelbar Zulageberechtigte mit seinen Altersvorsorgebeiträgen und den den beiden Ehegatten zustehenden Beiträgen den in § 10a Abs 1 S 1 EStG normierten Höchstbetrag an zu berücksichtigenden Altersvorsorgebeiträgen nicht aus, werden auch die von dem mittelbar Zulageberechtigten gezahlten Altersvorsorgebeiträge in die Prüfung des SA-Abzugs einbezogen.

Rn. 31

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Werden die Ehegatten zusammen veranlagt, werden sie bei der Günstigerprüfung als ein StPfl behandelt. Es fehlt zwar an einer entsprechenden gesetzlichen Regelung, dennoch ist dies Vorgehen steuersystematisch zutreffend. Da die Ehegatten nach § 26b EStG bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte als Einheit, somit als ein StPfl zu behandeln sind, wäre es systematisch falsch, die Ehegatten bei der Günstigerprüfung getrennt zu prüfen.

Rn. 32

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Bei getrennter Veranlagung der Ehegatten wird die Günstigerprüfung für jeden Ehegatten unabhängig voneinander iRd jeweiligen Veranlagung durchgeführt.

C. Anwendung für Lebenspartnerschaften

Rn. 32a

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Das BVerfG hat am 07.05.2013 festgestellt, dass die Ungleichbehandlung von eingetragenen Lebenspartnerschaften und Ehen beim Ehegattensplitting verfassungswidrig ist (BVerfG v 07.05.2013...