Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10f ... / D. Höhe und Zeitraum des Abzugs

Rn. 21

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Der StPfl kann jeweils bis zu 9 % der Bemessungsgrundlage wie Sonderausgaben pro Kj abziehen (bei vor dem VZ 2004 begonnen Baumaßnahmen 10 %). Diese Abzugsmöglichkeit ist auf zehn Jahre beschränkt, so dass maximal 90 % der förderfähigen Aufwendungen insgesamt abzugsfähig sind (§ 10f Abs 1 S 1 EStG).

Der maximale Abzugsbetrag kann unterschritten werden, dies bringt dem StPfl aber keinen Vorteil. Eine Verteilung des in einem Kj nicht in Anspruch genommenen Abzugsvolumens auf den übrigen Förderzeitraum ist nicht vorgesehen. Auch einen Restabzugswert nach Ablauf der zehn Jahre, wie dies in § 7h Abs 1 S 5 EStG und § 7i Abs 1 S 8 EStG geregelt ist, räumt der Gesetzgeber nicht ein (s Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 10f EStG Rz 13 (November 2011)).

Werden mehrere begünstigte Baumaßnahmen durchgeführt, läuft jeweils ein eigenständiger Förderzeitraum, so dass es zu Überlappungen kommen kann.

Rn. 22

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Der Sonderausgabenabzug kann erstmals im Kj des Abschlusses der Baumaßnahme in Anspruch genommen werden (§ 10f Abs 1 S 1 EStG). Bei einer Gesamtsanierung, die vorher geplant aus mehreren Bauabschnitten bestehen soll, ist die Baumaßnahme erst nach Beendigung der letzten Einzelmaßnahme abgeschlossen (FG Bln vom 29.09.2006, 9 K 9419/03, EFG 2006, 1892).

In der Rspr nicht geklärt ist die Frage, ob der volle Abzugsbetrag im Erstjahr nur dann geltend gemacht werden kann, wenn eine ganzjährige Wohnnutzung erfolgt ist. Der Wortlaut des § 10f Abs 1 S 2 EStG scheint dies nahe zu legen. Dort ist davon die Rede, dass der Sonderausgabenabzug nur erfolgen kann, "soweit" das Gebäude in dem jeweiligen Kj zu Wohnzwecken genutzt wird. Deswegen wird im Schrifttum zum Teil vertreten, dass der jährliche Abzugsbetrag zeitanteilig zu kürzen ist, wenn nicht während des gesamten Kj eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken stattfindet (s Schiessl in Brandis/Heuermann, § 10f EStG Rz 28 (Februar 2023)). Andere Stimmen in der Literatur gehen davon aus, dass im Jahr des Abschlusses der Baumaßnahme der volle Abzugsbetrag unabhängig vom Beginn des Eigenbewohnens geltend gemacht werden kann, weil sich ansonsten der vorgeschriebene Abzugszeitraum nicht einhalten ließe (s Lüdemann in K/S/M, § 10f EStG, Rz B 16 (März 2019)).

Dieser letztgenannten Ansicht ist mit der Maßgabe zuzustimmen, dass der StPfl unverzüglich nach Abschluss der Baumaßnahme einziehen und bis zum Ende des Kj in der Wohnung verbleiben muss, wenn er den vollen Sonderausgabenabzug in Anspruch nehmen will. Da die Baumaßnahmen ein Bewohnen des Gebäudes vor ihrem Abschluss im Regelfall ausschließen, reicht es nach dem Sinn und Zweck der Förderung, wenn der StPfl unverzüglich nach Abschluss der Baumaßnahme einzieht (s Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 10f EStG Rz 12 (November 2011)). Dabei sind zeitliche Verzögerungen unschädlich, die nicht auf einem Verschulden des StPfl beruhen.

Im Jahr der Veräußerung ist hingegen eine zeitanteilige Kürzung vorzunehmen (s Rn 16). Zu Nutzungswechseln in einem Kj des Förderzeitraumes s Rn 16, 17.