Josef Mitterpleininger, Dipl.-Finw. (FH) Sebastian Gruber
Rn. 261
Stand: EL 130 – ET: 09/2018
Die GoB gebieten es für den Regelfall, sowohl die einmal gewählte Bewertungsmethode (Einzelbewertung, Gruppenbewertung) als auch das innerhalb dieser Methoden gewählte Wertermittlungsverfahren (betriebsindividuelle bzw aus vergleichbaren Musterbetrieben abgeleitete Werte, Richtwerte der FinVerw) grundsätzlich beizubehalten (§ 252 Abs 1 Nr 6 HGB; BFH v 14.04.1988, BStBl II 1989; Tz 19 des BMF v 14.11.2001, BStBl I 2001, 864). Danach ist es also nicht zulässig, dass ein StPfl in einem Wj seine Milchkühe einzeln bewertet u die gleichen Tiere im nächsten Wj als Gruppe mit einem einheitlichen Wert zusammenfasst; ebenso unzulässig ist es, die Milchkühe als Gruppe zu bewerten, diese jedoch zu einem Bilanzstichtag mit betriebsindividuellen Werten und zum nächsten Bilanzstichtag mit Richtwerten der FinVerw anzusetzen.
Der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit hindert den StPfl allerdings nicht, bestimmte steuerliche Bewertungswahlrechte zu verschiedenen Bilanzstichtagen unterschiedlich auszuüben; dies gilt nicht für Tiere, die bereits am vorhergehenden Bilanzstichtag nach einem bestimmten Wertermittlungsverfahren bewertet wurden. Der StPfl kann daher lediglich für im Laufe des Wj neu hinzugekommene (angeschaffte bzw hergestellte) Tiere ein anderes Bewertungswahlrecht (einschließlich der Sofortabschreibung nach § 6 Abs 2 EStG) wählen (BFH v 05.12.1996, BFH/NV 1997, 394 unter Hinweis auf die Äußerung des Rechtsausschusses in BT-Drucks 10/4268, 100 zu § 252 Abs 1 Nr 6 HGB).
Von der Gruppenbewertung der Tiere des AV kann jedoch für Neuzugänge eines Wj der jeweiligen Tiergruppe einheitlich zur Einzelbewertung übergegangen werden (BFH v 15.02.2001, BStBl II 2001, 548; BFH BStBl II 2001, 549), weil die Gruppenbewertungsmethode lediglich eine den LuF nicht bindende Vereinfachungsregelung darstellt (vgl hierzu bereits BFH v 06.04.2000, BStBl II 2000, 422für das Ansatzwahlrecht der stehenden Ernte), während andererseits der Einzelbewertung aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Regelung (§ 6 Abs 1 EStG und §§ 240 Abs 1, 252 Abs 1 Nr 2 HGB) grundsätzlich der Vorrang gebührt. Die Nachrangigkeit der Gruppenbewertungsmethode ergibt sich überdies aus dem Umstand, dass die FinVerw auch für die Einzelbewertungsmethode Richtwerte zur Verfügung gestellt hat, aus denen sowohl die AH/KH (Spalten 2 u 3) als auch ein evtl zu berücksichtigender Schlachtwert (Spalten 4 u 5) ersichtlich sind.
Der Wechsel der Bewertungsmethode ist jedoch nur zulässig für im Wj des Wechsels neu zugegangene (hergestellte/angeschaffte) Tiere (eine gesamte Altersklasse), während für den bereits zum vorherigen Bilanzstichtag vorhandenen Altbestand die bislang gewählte Bewertungsmethode wie auch das Wertermittlungsverfahren beibehalten werden muss. Nicht zulässig ist es dagegen, lediglich für einen Teil der Neuzugänge auf die Einzelbewertungsmethode überzugehen u für einen Teil bei der Gruppenbewertungsmethode zu verbleiben, weil Letztere ausgeschlossen ist, wenn nicht alle gleichwertigen WG (Tiere einer Altersklasse) in die Gruppenbewertung einbezogen werden (BFH v 01.10.1992, BStBl II 1993, 284).
Soweit sich der LuF für die (gesamten) Neuzugänge eines Wj zur Bewertung nach der Einzelbewertungsmethode entschieden hat, kann er weiterhin für jedes einzelne Tier wählen, nach welchem Wertermittlungsverfahren er dieses bewerten will. So kann er zB einen Teil des Neuzugangs an Tieren mit Richtwerten bewerten, während er für einen anderen Teil – soweit die tatbestandlichen Voraussetzungen hierfür vorliegen – die Bewertungsvereinfachung des § 6 Abs 2 EStG in Anspruch nimmt. Eine Rückkehr von der Einzelbewertungs- zur Gruppenbewertungsmethode für eine u denselben Tierbestand ist dagegen grundsätzlich ausgeschlossen, es sei denn, es hätten sich die betrieblichen Verhältnisse wesentlich geändert, wie dies zB bei einem Strukturwandel der Fall ist (BMF v 14.11.2001, BStBl I 2001, 864 Rz 20; die Auffassung der FinVerw ist mE durch das Urt des BFH v 18.03.2010, BStBl II 2011, 654 überholt).