Josef Mitterpleininger, Dipl.-Finw. (FH) Sebastian Gruber
Rn. 319
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Gehen LuF freiwillig (zB aufgrund eines Antrags nach § 13a Abs 2 EStG) oder aufgrund gesetzlicher Verpflichtung (zB nach § 141 AO wegen Eintritts in die Buchführungspflicht) zum Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs 1 EStG über, haben sie auf den Beginn des neuen Wj grundsätzlich eine Anfangsbilanz (nicht: Eröffnungsbilanz) zu erstellen (glA Leingärtner/Kanzler, Kap 34 Rz 25); diese Anfangs-(Übergangs-)Bilanz stellt naturgemäß keine Schlussbilanz für die Gewinnermittlung nach § 13a EStG dar, weil der luf Betrieb weder veräußert noch aufgegeben, sondern die betriebliche Tätigkeit fortgeführt wird und lediglich die Art der Gewinnermittlung wechselt (BFH v 12.12.1985, BStBl II 1986, 392; BFH v 13.02.2003, BFH/NV 2003, 1155).
Der Wechsel von der Gewinnermittlung nach § 13a EStG zur EÜR (entweder freiwillig aufgrund eines Antrags nach § 13a Abs 2 EStG oder weil er eine Mitteilung über den Wegfall der Gewinnermittlungsberechtigung nach § 13a Abs 1 S 2 EStG erhalten hat) ist zwar einem Wechsel vom BV-Vergleich zur EÜR vergleichbar, erfordert aber im Gegensatz hierzu keine Anfangsbilanz (aA Felsmann, C Rz 84), denn die lediglich für die Übergangsgewinnermittlung erforderliche Überleitungsrechnung beruht nur auf dem gedanklichen Modell des Wechsels von der Bilanzierung zur EÜR. In dieser Überleitungsrechnung können keine bilanziellen Wahlrechte ausgeübt werden (BFH v 12.12.2013, BFH/NV 2014, 514). Hieraus folgt, dass die Ermittlung des Übergangsgewinns iRd Überleitungsrechnung ohne Berücksichtigung von Bewertungswahlrechten zu erfolgen hat.
Ein Zwang zum Wechsel der Gewinnermittlungsart ergibt sich auch in den Fällen der Aufgabe bzw Veräußerung eines Betriebs gemäß § 14 S 2 EStG iVm § 16 Abs 2 EStG; der Übergang zum Bestandsvergleich dient in diesen Fällen sowohl der zutreffenden Ermittlung des Aufgabe- bzw Veräußerungsgewinns als auch einer zutreffenden Erfassung (Zuordnung) des laufenden Gewinns (BFH v 13.12.1979, BStBl II 1980, 239).
Rn. 320
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Sowohl für die Erstellung der Übergangsbilanz als auch für eine evtl zu erstellende Überleitungsrechnung beim Übergang zur EÜR gilt es zu berücksichtigen, dass die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nach § 13a EStG dem Grunde nach – mit Ausnahme der Berücksichtigung von Einnahmen aus VuV, Einnahmen aus KapVerm, Einkünften aus Forstwirtschaft, Einkünfte aus der nicht in Anlage 1a zu § 13a EStG genannten Sondernutzungen – einer Gewinnermittlung durch BV-Vergleich nach § 4 Abs 1 EStG gleichsteht (BFH v 03.06.1965, BStBl III 1965, 576; BFH v 17.03.1988, BStBl II 1988, 770; BFH v 26.10.1989, BStBl II 1990, 292; BFH v 29.11.1990, BStBl II 1992, 715; R 13.5 Abs 2 S 2 EStR 2012).
Rn. 321
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Der Wechsel der Gewinnermittlungsart lässt sowohl den Bestand des Betriebs als auch die Zusammensetzung des BV unberührt (BFH v 21.11.1973, BStBl II 1974, 313); demzufolge kommt es in diesem Zusammenhang weder zur Aufdeckung stiller Reserven noch zu Entnahmen und Einlagen (§ 4 Abs 1 S 3 EStG).
Rn. 322
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Soweit die FinVerw allgemeinen (gestützt auf §§ 88, 90, 97 AO) eine zeitnahe Einreichung der Anfangsbilanz (regelmäßig innerhalb eines Monats nach Übergang zur Buchführung) fordert, erscheint dies für den Regelfall weder sachgerecht noch erforderlich (s Leingärtner/Kanzler, Kap 34 Rz 35); insbesondere lässt sich eine derartige Handhabung nicht aus § 60 Abs 1 EStDV herleiten. Selbstverständlich aber hat der LuF das zum Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlungsart vorhandene Inventar innerhalb der einem ordnungsmäßigen Geschäftsgang entsprechenden Zeit aufzunehmen (zu inventarisieren) und zu bewerten (§ 240 Abs 1 S 3 HGB).