Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / cc) Beispielsfälle für vom BFH nicht gebilligte Strategien zur Vermeidung einer Mitunternehmerstellung mittels Familien-GmbH & Co KG

Rn. 24b

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

(1)

BFH BStBl II 1986, 798: Der bisherige Einzelunternehmer blieb weiterhin Eigentümer der wesentlichen Grundlagen des Betriebes, die er an die GmbH & Co KG, an der er nicht beteiligt war, verpachtet hatte. Kommanditisten der KG waren seine Kinder, denen er die Pflichtanteile von jeweils 10 000 DM schenkweise zur Verfügung gestellt hatte. Komplementär war eine GmbH, die zwischen der Ehefrau und der Nichte des Klägers gegründet worden war (Stammanteile 19 500 DM bzw 500 DM). Nach dem Gesellschaftsvertrag der GmbH war der bisherige Einzelunternehmer der alleinige Geschäftsführer der GmbH. Der Sachverhalt zeichnete sich weiterhin durch folgende Besonderheiten aus: 52 % der Stimmen in der Gesellschafterversammlung waren der Komplementär-GmbH eingeräumt, die am Vermögen der KG nicht beteiligt war, so dass das Widerspruchsrecht der Kommanditisten nach § 164 iVm § 116 Abs 2 S 1 HGB nF zwar noch formal bestand, jedoch von der Gesellschafterversammlung, in der der Komplementär 52 % der Stimmrechte hatte, jederzeit überstimmt werden konnte; Bestimmung im Gesellschaftsvertrag, dass der persönlich haftende Gesellschafter keinem Wettbewerbsverbot unterliegt, so dass der Geschäftsführer bzw die GmbH jederzeit ein konkurrierendes Unternehmen ins Leben rufen und der KG damit die geschäftliche Entwicklung abschneiden konnte; der Pachtvertrag, der die Grundlage der KG darstellte, war auf unbestimmte Dauer abgeschlossen und konnte deshalb, da Grundstücke mit überlassen waren, gemäß § 535 BGB mit halbjähriger Frist zum Ende des Pachtjahres gekündigt werden; die Verfügung über die Gewinnanteile war den Kommanditisten dadurch weitgehend entzogen, dass diese auf Anforderung zunächst eine Pflichteinlage von 40 000 DM zu erbringen und spätere Gewinne als nur beschränkt kündbare Darlehen der Gesellschaft zur Verfügung zu stellen hatten. Der BFH kam zu dem Ergebnis, dass ein fremder Dritter sich zum Abschluss des Gesellschaftsvertrages unter Erbringung einer Einlage als Kommanditist nicht bereit gefunden hätte und erkannte deshalb wegen unüblicher Gestaltung eine Mitunternehmerstellung der Kinder-Kommanditisten nicht an; stattdessen sah er das aktive Familienoberhaupt nach wie vor als Unternehmer und die Gewinnanteile der Kinder-Kommanditisten, insb wegen der Auszahlungsbeschränkung hinsichtlich des Gewinnanteils, als nicht stpfl Zuwendung des Vaters an (wegen der Rechtsgrundlagen Hinweis auf s Rn 108a). Da der BFH die Existenz der GmbH aber nicht übergehen konnte, nahm er – verdeckte – Mitunternehmerschaft auf der Grundlage eines stillschweigend abgeschlossenen Gesellschaftsvertrages zwischen der GmbH und dem Familienoberhaupt an, ohne den Beweis hierfür anzutreten (zur Kritik auch s Söffing, StbJb 1986/87, 297, 309). Wäre die Stimmrechtsmacht bei 50 % begrenzt worden (vgl BFH BStBl II 1986, 599; s Rn 24a), die Wettbewerbsklausel entfallen und hätten begrenzte (s BFH v 07.11.2000, BStBl II 2001, 186; BFH DB 1988, 940; s Rn 108) Ansprüche auf Auszahlung der Gewinnanteile bestanden, so hätte der BFH die Mitunternehmerstellung der Kinder-Kommanditisten wohl anerkennen müssen. Als ähnlich verunglückten Einzelfall auch s BFH BStBl II 1986, 802.

(2)

BFH v 20.11.1990, VIII R 10/87, BFHE 163, 336: Der Ehemann hatte das Unternehmen ursprünglich als Einzelunternehmen selbst betrieben und sodann geteilt, indem er den Betrieb und das bewegliche AV an die GmbH & Co KG veräußerte und sich für den Kaufpreis eine stille Beteiligung (mit je 30 % Gewinn-/Verlustbeteiligung – nur bis Verlust der Einlage) einräumen ließ. Die Immobilien wurden für DM 2 500 mtl an die GmbH & Co KG vermietet. Einzige Kommanditistin war die Ehefrau. Die GmbH als Geschäftsführerin bedurfte zu allen Geschäften, die außerhalb des üblichen Geschäftsverkehrs anfallen, der Zustimmung aller Gesellschafter. An der GmbH waren der Ehemann mit DM 2 000, dessen Mutter mit DM 10 000 und die Ehefrau mit DM 8 000 beteiligt. Geschäftsführer der GmbH war der Ehemann, dessen Geschäftsführergehalt mtl fix DM 15 000 betrug. Der Anstellungsvertrag war mit einer Frist von 6 Monaten zum Ende eines Kalendervierteljahres kündbar. Der Begründung des BFH in diesem Fall ist energisch zu widersprechen, auch wenn die Praxis sich leider darauf einstellen muss: Der BFH zieht die Aktivitäten des Besitz-Ehegatten als angestellter Geschäftsführer der GmbH zur Anreicherung der aus der typisch stillen Beteiligung nur sehr schwach ausgeprägten gesellschaftsrechtlichen Einflussnahmemöglichkeiten (Mitunternehmerinitiative) heran. Den BFH störte nicht, dass der Ehemann keinen beherrschenden Einfluss auf die Gesellschaft hatte, da ihm sein Einfluss durch eine Änderung der Gesellschaftsverträge oder auf andere Weise hätte entzogen werden können. Auch die Beschränkung der Geschäftsführerbefugnis (Zustimmungserfordernis der übrigen Gesellschafter) auf übliche Geschäftsvorfälle hinderte den BFH nicht an der Bejahung einer Mitunternehmerstellung. Weiterhin hält der BFH das aus der fehlend...