Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / cg) Rechtswirkungen der Annahme einer Betriebsfortführung

Rn. 148

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Wählt der Verpächter bei Betriebsverpachtung im Ganzen das Fortbestehen des Betriebs, so gelten für ihn weiterhin alle Vorschriften und Grundsätze so, als sei die Verpachtung nicht eingetreten, mit Ausnahme der ab Verpachtungsbeginn entfallenden GewSt auf die Pachteinnahmen (R 2.2 GewStR 2009; wegen § 35 EStG – GewSt-Anrechnung – idR von geringer Bedeutung).

Beim Betriebspächter waren/sind

• nach altem Recht (bis 2007) die auf nicht im Grundbesitz bestehenden WG entfallenden Pachtzinsen nach § 8 Nr 7 GewStG dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen, da der Ausnahmetatbestand der GewStPfl der Pachtzinsen beim Verpächter nicht erfüllt ist;
• ab 2008 nach § 8 Nr 1 Buchst d GewStG 25 % von 20 % (somit 5 %) hinzuzurechnen.

Bei ruhendem Gewerbebetrieb (Betriebsunterbrechung ieS außerhalb der Betriebsverpachtung im Ganzen) gilt dagegen weiterbestehende GewStPfl: s Rn 143.

Wegen Bilanzierung allg sowie speziell bei Übernahme der Substanzerhaltungspflicht durch den Pächter s Rn 380ff.

An den verpachteten WG stehen dem Verpächter nach allg Grundsätzen Teilwertabschreibungen zu (aA BFH BStBl III 1961, 155, lediglich AfA nach § 7 EStG), er kann sie veräußern und entnehmen. Durch die Veräußerung entstehen hierbei ebenso laufende gewerbliche Einkünfte wie durch die Entnahme (BFH BStBl II 1987, 772 zu LuF).

Früher hatte die FinVerw in der Praxis auch Sonderabschreibungen anerkannt, die der Verpächter geltend gemacht hatte; dies beurteilte der BFH aber überraschend anders, er versagt bei fehlender Betriebsaufgabeerklärung Sonderabschreibungen (oder analog einen Investitionsabzugsbetrag) auf nach Pachtbeginn angeschaffte WG nach § 7g Abs 1 EStG, obwohl weiterhin gewerbliche Einkünfte iSd EStG bezogen werden, mit der Begründung, dass die von § 7g EStG verwendeten Tatbestandsmerkmale "Betrieb" und "Betriebsstätte" eine aktive Teilnahme am Wirtschaftsverkehr und idS werbende Tätigkeit verlangen (nun auch die FinVerw, s BMF v 25.02.2004, BStBl I 2004, 337 Rz 1 mit Verweis auf BFH v 27.09.2001, BStBl II 2002, 136). Die Intention des Gesetzgebers, Investitionen und insbesondere Existenzgründungen zu fördern, rechtfertigt nach Ansicht des BFH diese Interpretation, die mE nicht überzeugen kann (so KÖSDI 2002, 13 194). Wurde die Ansparrücklage nach § 7g EStG noch vor Betriebsverpachtung gebildet, das WG erst nach Betriebsverpachtung angeschafft, ist die Rücklage aufzulösen, aber ohne Gewinnzuschlag (die Versagung der Sonderabschreibung kann nicht zur Folge haben, dass es zu einem Gewinnzuschlag kommt). Die BFH-Entscheidung folgt der st Rspr zur InvZul (s BFH v 07.09.2000, BStBl II 2001, 337), zu deren Inanspruchnahme ausdrücklich eine Verwendung zu eigenbetrieblichen aktiven Zwecken verlangt wird (ergänzend auch s BFH v 13.11.1963, BStBl III 1964, 124).

Bei Veräußerung steht dem Verpächter bei betrieblichem AV die Möglichkeit des § 6b EStG zu, die aufgedeckten stillen Reserven an den AK/HK zu kürzen (s § 6b Rn 18 (Müller/Dorn); Schiessl in Brandis/Heuermann, § 6b EStG Rz 33 (Juni 2017)).

Der Verpächter braucht nicht bei der bisherigen Gewinnermittlung zu verbleiben. Er kann, sofern die Voraussetzungen eines Wahlrechts überhaupt vorliegen, von der Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich zur Gewinnermittlung durch Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG und umgekehrt übergehen.