Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / I. Wegfall der tatbestandsmäßigen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung

Schrifttum:

Stahl, Betriebsaufgabe und -unterbrechung, KÖSDI 2006, 15 125;

Zapf, Grunderwerbsteuerneutrale Beendigung einer Betriebsaufspaltung, NWB 2021, 545;

Müller, Absicherungsstrategien zur Vermeidung von unerwünschten Besteuerungseffekten bei Betriebsaufspaltung; NWB 2024, 489;

Dressler/Nickel, Wege aus der Betriebsaufspaltung, DStR 2024, 403.

Rn. 400

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Die Betriebsaufspaltung endet durch

(1)	Verschmelzung:
(a)	Verschmelzung der Betriebs-KapGes auf das Besitzunternehmen, zB auf die Besitz-GmbH & Co KG oder ein Besitzeinzelunternehmen: s Rn 402–405
(b)	Verschmelzung des Besitzunternehmens, zB einer Besitz-GmbH & Co KG, auf die Betriebs-GmbH bzw Einzelübertragung der WG einer Besitz-GbR auf die Betriebs-GmbH gem § 20 UmwStG: s Rn 410–416
(2)	Liquidation der Betriebs-KapGes (speziell Insolvenz, dazu s Rn 417)

oder

(3)

Beendigung der Unternehmensverflechtung (wegen der Folgen s Rn 420):

(a)	indem der "einheitliche geschäftliche Betätigungswille", dh die personelle Verflechtung, nicht mehr unterstellt werden kann, zB weil die Mehrheit der Stimmrechte wegen Ausscheidens eines Gesellschafters aus der Besitzgesellschaft oder Übertrag von 50 % und mehr der Anteile des Ehemanns am Besitzunternehmen (Bruchteilsgemeinschaft) auf die Ehefrau trotz eines wirksam abgeschlossenen Stimmrechtsbindungsvertrags, wonach allein der Ehemann die Betriebs-GmbH beherrscht, weil sich der Ehemann in der Grundstücksgemeinschaft nicht mehr durchsetzen kann: BFH v 13.12.2018, BFH/NV 2019, 1069. Anteilsverkaufs/-schenkung betreffend die Betriebs-KapGes (zB Anteilsschenkung aus dem Sonder-BV II einer gewerblich geprägten Besitz-GmbH & Co KG im unveränderten Besitz des/der Schenker (s FG Niedersachsen v 19.11.2015, EFG 2016, 138), oder Aufnahme weiterer Gesellschafter in die Betriebs-KapGes oder – oft ungewollt – Erbfalls (hierzu s Rn 420 zu (8)) entfällt (BFH BStBl II 1984, 474). Wegen weiterer Bsp für ungewollte Beendigung s Rn 305 zu (1) und (3). Ferner
(b)	durch die Beendigung eines Stimmrechtsbindungsvertrages (s Rn 321 zu (4))
(c)	durch das Auftreten konträrer Interessen (s Rn 321 zu (2))
(d)	indem das Pachtvermögen nicht mehr eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt, dh, die sachliche Verflechtung entfällt (zB Betriebsverlagerung oder Neuinvestitionen der Betriebs-KapGes, wodurch die bisher von Besitzunternehmen gepachteten wesentlichen Betriebsgrundlagen unwesentlich werden und eine bloß vorübergehende Betriebsunterbrechung – s Rn 422 – nicht vorliegt)
(e)	indem der Pachtvertrag gekündigt oder aufgehoben wird und eine bloß vorübergehende Betriebsunterbrechung – s Rn 422 – nicht vorliegt
(f)	durch Veräußerung des Gesamtunternehmens oder nur der Besitz- oder Betriebsgesellschaft (bei Gesamtveräußerung s Wilde, GmbHR 2008, 1210 wegen Vermeidung doppelter GrESt) oder aller wesentlichen Betriebsgrundlagen des Besitzunternehmens. Veräußerung nur des Besitzunternehmens: Auflösung der stillen Reserven in den GmbH-Anteilen (notwendiges Sonder-BV II) bzw nur der Betriebsgesellschaft: Auflösung der stillen Reserven im Grundbesitz, wegen des Firmenwerts bei weiterer ausdrücklicher Verpachtung s Rn 426. Ein Rechtsirrtum über die steuerlichen Folgen ist unerheblich: FG MV EFG 2008, 1699. Wird eine Betriebsaufspaltung durch Veräußerung der Anteile an der Besitz-PersGes und der Betriebs-GmbH und Entnahme des Betriebsgrundstücks in das steuerliche PV beendet und die Besteuerung des Gewinns aus dem Verkauf der GmbH-Anteile durch Bildung einer §-6b-Rücklage verhindert, findet die sog Fünftelregelung nach § 34 Abs 1 EStG (und wohl auch die ermäßigte Altersbesteuerung ab dem 55. Lebensjahr) auf den Betriebsaufgabegewinn im Übrigen Anwendung: so mE zutreffend FG Münster v 23.09.2015, 10 K 4079/14 F, EFG 2016, 20 rkr. Unter Berücksichtigung vom Sinn und Zweck des § 6b Abs 10 EStG sei § 34 Abs 1 S 4 EStG einschränkend dahingehend auszulegen, dass die Bildung einer 6b-Rücklage für Veräußerungsgewinne von KapGes-Anteilen die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für den verbleibenden stpfl Teil des Veräußerungsgewinns nicht ausschließt, weil Veräußerungsgewinne, die dem Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr 40 EStG unterliegen, gem § 34 Abs 2 Nr 1 EStG ohnehin nicht ermäßigt besteuert werden.
(g)	durch einen eine Entnahmehandlung substituierenden Rechtsvorgang, wenn außersteuerrechtliche Normen auf den steuerlich relevanten Sachverhalt Betriebsaufspaltung einwirken, zB gesellschaftsrechtlich oder erbrechtlich bedingte Veränderungen, zB durch getrennte Übertragung des Besitz- bzw Betriebsunternehmens auf Tochter und Sohn infolge Erbfalls oder Schenkung mit der Folge der Beendigung der Betriebsaufspaltung. Es handelt sich dann bei einem verpachteten Grundstück um sog schädliches Verwaltungsvermögen iSd ErbStG, s R E 13b.14 Abs 1 S 9 und Abs 3 ErbStR 2019, es sei denn, gestaltend wird das Besitzunternehmen (Grundstück) zuvor gem § 6 Abs 5 S 3 Nr 1 EStG zum Buchwert in eine GmbH & Co KG eingebracht und die danach im notwendigen Sonder-BV II des Vaters befindl...