Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / fc) Beendigung Betriebsaufspaltung

Rn. 995

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Einen Sonderfall der Betriebsaufgabe stellt die Beendigung der Betriebsaufspaltung dar.

Eine Betriebsaufspaltung liegt nach der Rspr vor, wenn einem Betriebsunternehmen wesentliche Grundlagen für seinen Betrieb von einem Besitzunternehmen überlassen werden (sachliche Verflechtung) und die hinter dem Betriebs- und dem Besitzunternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben (personelle Verflechtung).

Rechtsfolge einer Betriebsaufspaltung im Sinne der von der Rspr aufgestellten Grundsätze (BFH v 08.11.1971, GrS 2/71, BStBl II 1972, 63) ist, dass die Vermietungs- oder Verpachtungstätigkeit des Besitzunternehmens als gewerblich iSv § 15 Abs 1 S 1 Nr 1, Abs 2 EStG qualifiziert wird (BFH v 17.04.2019, IV R 12/16, BStBl II 2019, 745).

Zu den Rechtsfolgen einer Betriebsaufspaltung im Einzelnen s § 15 Rn 301 (Bitz).

Rn. 996

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Früher war streitig, ob die bewusst herbeigeführte oder die zB aufgrund Todes eines Mitgesellschafters ungewollt ausgelöste Beendigung der Betriebsaufspaltung zwingend als Betriebsaufgabe anzusehen war oder ob dem StPfl uU ein Wahlrecht einzuräumen war, wie bei einer Betriebsverpachtung die Besteuerung der stillen Reserven zunächst hinauszuschieben (zum Streitstand vgl BFH v 13.12.1983, VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474). Der BFH hat sich mE zu Recht letzterer Auffassung nicht angeschlossen, da er keinen rechtfertigenden Grund sah, Inhaber eines Besitzunternehmens gegenüber anderen Verpächtern gewerblich genutzter Grundstücke zu privilegieren und ihnen ein Wahlrecht hinsichtlich des Zeitpunkts der Aufdeckung und der Versteuerung der stillen Reserven einzuräumen (BFH v 13.12.1983, VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474; zustimmend Bitz, DB 1984, 1492, jedenfalls insoweit, als die Beendigung der Betriebsaufspaltung auf eine der Entnahmehandlung entsprechenden Handlung des StPfl beruht).

Zu den möglichen Fällen – Beendigung der personellen oder sachlichen Verflechtung von Besitz- und Betriebsunternehmen –, die Anlass der Beendigung einer Betriebsaufspaltung sein können, s § 15 Rn 400 (Bitz).

Entfallen die tatbestandlichen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung, also die personelle und/oder die sachliche Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen, so liegt im Regelfall eine Betriebsaufgabe vor (BFH v 17.04.2019, IV R 12/16, BStBl II 2019, 745; BFH v 13.12.1983, VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474). Einer ungewollten Betriebsaufgabe infolge Beendigung der Betriebsaufspaltung kann allerdings – ggf auch nur teilweise – vorgebeugt werden: s § 15 Rn 420 zu (1) – (10) (Bitz) und s § 15 Rn 420–421 (Bitz).

Zur Kritik an den existenzbedrohenden Folgen einer ungewollt beendigten Betriebsaufspaltung s § 15 Rn 304–305 (Bitz).

Rn. 997

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die personelle Verflechtung entfällt ua dann, wenn Anteile an der Betriebsgesellschaft veräußert werden, mit der Folge, dass in Besitz- und Betriebsunternehmen kein einheitlicher Betätigungswille mehr besteht (BFH v 17.04.2019, IV R 12/16, BStBl II 2019, 745; BFH v 13.12.1983, VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474), zu anderen Fällen der Beendigung einer Betriebsaufspaltung aufgrund Wegfalls der tatbestandsmäßigen Voraussetzungen s § 15 Rn 400f (Bitz). Auch mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Betriebsgesellschaft endet regelmäßig die personelle Verflechtung, jedenfalls dann, wenn ein sog "starker" Insolvenzverwalter bestellt wird, indem dem Gemeinschuldner ein allgemeines Verfügungsverbot auferlegt wird (§ 21 Abs 2 Nr 2 InsO 1. Alt) (zum früheren Konkursverwalter BFH v 30.08.2007, IV R 50/05, BStBl II 2008, 129; BFH v 06.03.1997, XI R 2/96, BStBl II 1997, 460). ME muss dies aber auch für den sog "schwachen" Insolvenzverwalter gelten, bei dem der Gemeinschuldner zwar verfügungsbefugt bleibt, diese Verfügungen aber nur mit Zustimmung des Insolvenzverwalters wirksam sind (§ 21 Abs 2 Nr 2 InsO 2. Alt); auch in diesen Fällen können die Gesellschafter ihren Willen in der Betriebsgesellschaft nicht mehr in der erforderlichen Weise durchsetzen (vgl BFH v 06.03.1997, XI R 2/96, BStBl II 1997, 460).

Der BFH hält es allerdings nicht für ausgeschlossen, dass trotz (vorläufigen) Wegfalls der personellen Verflechtung keine Betriebsaufgabe eintritt, wenn das Insolvenzverfahren aufgehoben oder eingestellt wird und (wegen § 131 HGB, § 60 GmbHG) die Fortsetzung der Gesellschaft beschlossen wird (BFH v 06.03.1997, XI R 2/96, BStBl II 1997, 460). Dogmatisch ist das mE kritisch zu sehen, praktische Gründe und rechtsstaatliche Erwägungen mögen jedoch dafür sprechen, wenn die zwischenzeitlich de facto fehlende personelle Verflechtung nur von kurzer Dauer war und sich auf den Betrieb nicht wesentlich ausgewirkt hat.

Rn. 998

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Entfällt die sachliche Verflechtung, weil das überlassene WG seine Eigenschaft als wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebsunternehmens verliert und endet deshalb die Betriebsaufspaltung, so führt dies grundsätzlich ...