Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / 3. Abgrenzung von anderen Sachgesamtheiten

Rn. 281

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Der Mitunternehmeranteil verkörpert die durch Beteiligungsrechte repräsentierten ideellen Anteile an den WG einer Mitunternehmerschaft, so dass der Mitunternehmeranteil eine selbstständige Sachgesamtheit ist (BFH v 30.10.2002, BStBl II 2003, 272). Insofern kann der Mitunternehmeranteil auch kein Bestandteil eines gleichfalls veräußerten (Teil-)Betriebs sein, dessen BV der Mitunternehmeranteil zuzuordnen ist. Der Mitunternehmeranteil bleibt immer ein eigenständiger Veräußerungsgegenstand. Die Regelungen des § 16 Abs 1 S 1 EStG bestimmen daher keine Rangfolge, sondern stehen sich als gleichgeordnete Tatbestände gegenüber. Sind im BV mehrere Mitunternehmeranteile enthalten, so kann jeder einzelne Anteil separat unter die Begünstigung des § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG fallen.

Zu dem Konkurrenzverhältnis zwischen der Teilbetriebsfiktion einer 100 %-KapGes-Beteiligung u einem Mitunternehmeranteil s Rn 254ff. Die KapGes-Beteiligung ist stets dem Mitunternehmeranteil zuzuordnen.

Rn. 282

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Abzugrenzen ist die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils auch von einer Betriebsveräußerung auf Ebene der PersGes. Im Falle der Veräußerung des gesamten mitunternehmerischen Betriebs durch die PersGes ist § 16 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG einschlägig. Es liegt selbst dann eine begünstigte Betriebsveräußerung vor, wenn der Gewinn an die Mitunternehmer ausgekehrt wird. Eine Anteilsveräußerung liegt hingegen vor, wenn sich in der PersGes eine Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft befindet. Die PersGes kann ihre Mitunternehmerschaft auch an einen Mitunternehmer veräußern. Auch in diesem Fall liegt eine Betriebsveräußerung iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG vor, wobei eine Abgrenzung zur Veräußerung des Mitunternehmeranteils des vorletzten Gesellschafters einer zweigliedrigen PersGes u Fortführung des Betriebs durch den verbliebenen Gesellschafter vorzunehmen ist (BFH v 20.02.2003, BStBl II 2003, 700).

Die Anteilsveräußerung ist des Weiteren von der Teilanteilsveräußerung gem § 16 Abs 1 S 2 EStG abzugrenzen. Letztere hat laufende Gewinne zur Folge, sie ist nicht begünstigt (ausführlich s Rn 341ff). Es ist also zu prüfen, ob die Veräußerung des Mitunternehmeranteils auch tatsächlich die vollständige Beendigung der Mitunternehmerstellung zur Folge hat.

Rn. 283

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Die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils ist auch von den anderen Aufgabetatbeständen abzugrenzen. Die Veräußerung aller Mitunternehmeranteile in einem einheitlichen Vorgang an verschiedene Erwerber unter Fortführung der PersGes ist keine begünstigte Betriebsaufgabe gem § 16 Abs 3 EStG. Jede Veräußerung eines Mitunternehmeranteils fällt hingegen unter § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG (BGH v 08.11.1965, BGHZ 44, 229); auch wenn nur ein Mitunternehmeranteil (geteilt) an die Erwerber veräußert wird, erfolgt doch im Ergebnis die Veräußerung eines gesamten Mitunternehmeranteils. Das gilt auch, wenn alle Mitunternehmeranteile an einen Erwerber veräußert werden u die PersGes infolge der Anwachsung aller Mitunternehmeranteile untergeht (s Geissler in H/H/R, § 16 EStG Rz 277, März 2013; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 424 (38. Aufl)).

Wurde der Mitunternehmeranteil geteilt u an verschiedene Erwerber einheitlich veräußert, liegt eine Aufgabe des gesamten Mitunternehmeranteils vor (§ 16 Abs 3 EStG iVm § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG). Eine Aufgabe ist auch dann gegeben, wenn eine wesentliche Betriebsgrundlage in zeitlichem u sachlichem Zusammenhang an einen anderen Erwerber veräußert oder in das PV überführt wird.

Wird eine PersGes durch Realteilung beendet u im Zuge dessen die Mitunternehmerbeteiligung auf einen Gesellschafter zur Erfüllung des Abfindungsanspruchs übertragen, ist der Vorgang unter § 16 Abs 3 S 2 EStG zu subsumieren.

Rn. 284

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Der Zweck der Begünstigung nach § 16 Abs 1 S 1 EStG, § 34 EStG liegt darin, die über Jahre angesammelten stillen Reserven, die geballt aufgedeckt werden, nicht dem regulären Tarif, sondern einer Tarifermäßigung zu unterstellen (s Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 297, März 2013). Eine derartige zusammengeballte Aufdeckung liegt jedoch nach st Rspr nur vor, wenn alle wesentlichen stillen Reserven in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang aufgedeckt werden, also alle funktional u quantitativ wesentlichen Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils übertragen werden (BFH v 19.03.1991, BStBl II 1991, 635; BFH v 24.08.2000, BStBl II 2005, 173; BFH v 06.12.2000, BStBl II 2003, 194; BFH v 25.02.2010, BStBl II 2010, 726; BFH v 30.08.2012, BFH/NV 2013, 376). Wird daher der Mitunternehmeranteil veräußert u wesentliches Sonder-BV in ein anderes BV des StPfl im engen zeitlichen u sachlichen Zusammenhang aufgrund eines einheitlichen Gesamtplanes zum Buchwert gem § 6 Abs 5 EStG überführt o übertragen, liegt in Bezug auf die Veräußerung des Mitunternehmeranteils keine nach §§ 16 Abs 4, 34 EStG begünstigte Veräußerung vor (BFH v 09.12.2014, IV R 29/14, BFH/NV 2015, 415; BFH v 30.08.2012, BFH/NV...