Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / 3. Veräußerung iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG

a) Veräußerung

Rn. 343

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Als Veräußerung gilt zunächst die entgeltliche Übertragung eines Teils eines Anteils iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 o 3 EStG. Demnach sind die Hauptfälle einer Teilanteilsveräußerung eines Mitunternehmeranteils nach § 16 Abs 1 S 2 EStG (s Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 390, März 2013):

• die entgeltliche Übertragung des Teils eines Gesellschaftsanteils an einen neu hinzutretenden o bisherigen Gesellschafter;
• die entgeltliche Übertragung des Mitunternehmeranteils an die übrigen Gesellschafter der weiterbestehenden Mitunternehmerschaft beim Ausscheiden eines Mitunternehmers gegen Abfindung;
• der Hinzutritt eines Mitunternehmers gegen Zahlung an die bisherigen Mitunternehmer;
• die entgeltliche Neuordnung von Gesellschaftsrechten bei gleichem Gesellschafterbestand;
• die entgeltliche Einräumung einer mitunternehmerischen Unterbeteiligung an dem Mitunternehmeranteil;
• die einseitige entgeltliche Kapitalerhöhung, die zu einer Änderung der Beteiligungsverhältnisse führt (BFH v 17.09.2014, IV R 33/11, BStBl II 2015, 717).

Rn. 344

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Tritt ein neuer Gesellschafter bei einer Teilanteilsveräußerung in die Gesellschaft gegen Einlage in das Gesellschaftsvermögen ein, findet vorrangig § 24 UmwStG Anwendung. Ist der Veräußernde an der dadurch entstehenden neuen (erweiterten) Mitunternehmerschaft beteiligt u entsteht durch Teilwerteinbringung hierbei ein Gewinn, entfällt für diesen die Begünstigung nach §§ 16 Abs 4 u 34 EStG (s Pfalzgraf/Meyer, DStR 1995, 1289; Groh, DB 1996, 2356). Erfolgt eine Zahlung an die bisherigen Gesellschafter, sind Veräußerung bzw Erwerb des Bruchteils eines Mitunternehmeranteils gegeben, was einer Gewinnrealisierung zur Folge hat. In Bezug auf die Mitunternehmeranteile, die bei den bisherigen Mitunternehmern verbleiben u der des Anteils des neuen Gesellschafters ist, ist § 24 UmwStG, der die Möglichkeit zur Buchwertfortführung vorsieht, anwendbar (glA Schallmoser in Blümich, § 16 EStG Rz 655 (August 2017)).

Rn. 345

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Eine Änderung der Beteiligung am Gewinn o Verlust wird entsprechend einer Veräußerung behandelt. Etwas anderes gilt für den Verzicht auf einzelne gesellschaftsrechtliche Befugnisse allein (BFH v 06.11.1991, BStBl II 1992, 335).

Ebenfalls als laufender Gewinn muss die Veräußerung einer Unterbeteiligung am Anteil des Gesellschafters einer PersGes eingeordnet werden, wenn diese im Verhältnis zum Hauptbeteiligten eine Mitunternehmerschaft darstellt. Auch die Einräumung einer derartigen Unterbeteiligung ist für den Hauptbeteiligten eine anteilige Veräußerung seines Anteils (glA Schallmoser in Blümich, § 16 EStG Rz 237 (August 2017)).

b) Teilanteil

ba) Teil eines Mitunternehmeranteils

Rn. 346

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Als Teil eines Mitunternehmeranteils gilt jede denkbare Untereinheit des Anteils des Mitunternehmer-Gesellschafters. Zwar gibt es dabei keine Untergrenze o Voraussetzungen an einen Mindestumfang des verbleibenden Restanteils, allerdings muss ein dem veräußerten Gesellschaftsanteil quotal entsprechender Anteil an den wesentlichen Betriebsgrundlagen u damit ein entsprechender Anteil an evtl vorhandenem wesentlichem Sonder-BV mitübertragen werden (glA Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 384, März 2013). Daher ist selbst bei einer Veräußerung des gesamten Gesellschaftsanteils ohne das wesentliche Sonder-BV weder von einer Veräußerung eines Teilanteils iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG noch von einer Veräußerung iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG auszugehen. Allerdings kann in diesem Fall, wenn es zur vollständigen Realisierung auch der stillen Reserven im Sonder-BV kommt, eine Aufgabe iSd § 16 Abs 3 S 1 EStG iVm § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 o 3 EStG vorliegen (glA Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 384, März 2013).

Rn. 347

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Wird ausschließlich (wesentliches) Sonder-BV ohne Änderung der Beteiligungsverhältnisse am Gesellschaftsanteil veräußert, ist § 16 Abs 1 Nr 2 EStG weder nach alter noch nach neuer Rechtslage einschlägig (BFH v 11.12.1990, BStBl II 1991, 510; BFH v 28.09.2005, BFH/NV 2006, 519; BMF v 03.03.2005, BStBl I 2005, 458 Tz 20).

Auch stellt das Sonder-BV allein keinen Teilanteil iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG dar; ob das Sonder-BV wesentliche Betriebsgrundlagen enthält ist dabei unerheblich (glA Reiss in Kirchhof, § 16 EStG Rz 143, 14. Aufl; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 414 (38. Aufl)). Zwar ist das Sonder-BV Teil des mitunternehmerischen BV, es gewährt jedoch keine Mitunternehmerinitiative, da es keine gesellschaftsrechtliche Beteiligung am Unternehmen darstellt (BFH v 20.03.2002, BStBl II 2002, 441).

Rn. 348

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Die Veräußerung einzelner gesellschaftsrechtlicher Befugnisse, die die Mitunternehmerstellung (Beteiligung an GuV sowie den stillen Reserven) an sich nicht erweitern, stellt keine Veräußerung eines Teilanteils iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG dar. Als Bsp seien Stimmrechte, Kontroll-, Informations- o Widerspruchs- o Kündigungsrechte genannt (bei Verzicht auf ein Kündigungsrecht s BFH v 06.11.1991, BStBl II 1992, 335).

Rn. 349

Stand: EL 138 – ET: 09/201...