Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / ba) Teil eines Mitunternehmeranteils

Rn. 346

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Als Teil eines Mitunternehmeranteils gilt jede denkbare Untereinheit des Anteils des Mitunternehmer-Gesellschafters. Zwar gibt es dabei keine Untergrenze o Voraussetzungen an einen Mindestumfang des verbleibenden Restanteils, allerdings muss ein dem veräußerten Gesellschaftsanteil quotal entsprechender Anteil an den wesentlichen Betriebsgrundlagen u damit ein entsprechender Anteil an evtl vorhandenem wesentlichem Sonder-BV mitübertragen werden (glA Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 384, März 2013). Daher ist selbst bei einer Veräußerung des gesamten Gesellschaftsanteils ohne das wesentliche Sonder-BV weder von einer Veräußerung eines Teilanteils iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG noch von einer Veräußerung iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG auszugehen. Allerdings kann in diesem Fall, wenn es zur vollständigen Realisierung auch der stillen Reserven im Sonder-BV kommt, eine Aufgabe iSd § 16 Abs 3 S 1 EStG iVm § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 o 3 EStG vorliegen (glA Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 384, März 2013).

Rn. 347

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Wird ausschließlich (wesentliches) Sonder-BV ohne Änderung der Beteiligungsverhältnisse am Gesellschaftsanteil veräußert, ist § 16 Abs 1 Nr 2 EStG weder nach alter noch nach neuer Rechtslage einschlägig (BFH v 11.12.1990, BStBl II 1991, 510; BFH v 28.09.2005, BFH/NV 2006, 519; BMF v 03.03.2005, BStBl I 2005, 458 Tz 20).

Auch stellt das Sonder-BV allein keinen Teilanteil iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG dar; ob das Sonder-BV wesentliche Betriebsgrundlagen enthält ist dabei unerheblich (glA Reiss in Kirchhof, § 16 EStG Rz 143, 14. Aufl; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 414 (38. Aufl)). Zwar ist das Sonder-BV Teil des mitunternehmerischen BV, es gewährt jedoch keine Mitunternehmerinitiative, da es keine gesellschaftsrechtliche Beteiligung am Unternehmen darstellt (BFH v 20.03.2002, BStBl II 2002, 441).

Rn. 348

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Die Veräußerung einzelner gesellschaftsrechtlicher Befugnisse, die die Mitunternehmerstellung (Beteiligung an GuV sowie den stillen Reserven) an sich nicht erweitern, stellt keine Veräußerung eines Teilanteils iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG dar. Als Bsp seien Stimmrechte, Kontroll-, Informations- o Widerspruchs- o Kündigungsrechte genannt (bei Verzicht auf ein Kündigungsrecht s BFH v 06.11.1991, BStBl II 1992, 335).

Rn. 349

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Das Vorliegen eines Teilanteils wird dabei aus der Perspektive des Veräußerers im Zeitpunkt der Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums beurteilt. Eine Weiterveräußerung eines von einem anderen Mitunternehmer erworbenen (Teil-)Mitunternehmeranteils stellt eine Teilanteilsveräußerung iSd § 16 Abs 1 S 2 EStG dar, da der Mitunternehmer nur einen einheitlichen Gesellschaftsanteil u dadurch bedingt auch nur einen Mitunternehmeranteil hält (BFH v 13.02.1997, BStBl II 1997, 535). Die erworbene Beteiligung geht also in der bestehenden Mitunternehmerstellung auf, durch den Erwerb der Beteiligung von dem Gesellschafter erhöht sich lediglich der Wert des (nunmehr zusammengefassten) Anteils (BFH v 09.08.1989, BStBl II 1990, 224; BFH v 14.09.1994, BStBl II 1995, 407).

Rn. 350

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Der Teilanteil besteht aus einem Bruchteil der Rechtsposition, die Mitunternehmerinitiative u -risiko vermittelt. Bei Abtretung eines Anteils aus dem Kapitalkonto liegt ein Teilanteil iSd Vorschrift vor, wenn dieser Bruchteil Stimmrechte, Gewinnbezugsrechte und Ansprüche aus dem Liquidationserlös vermittelt (BFH v 27.05.1981, BStBl II 1982, 211).

Rn. 351

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Neben der ideellen Beteiligung des Mitunternehmers am Gesellschaftsvermögen gehört auch das Sonder-BV zum Mitunternehmeranteil (st Rspr, zB BFH v 02.10.1997, BStBl II 1998, 104; BFH v 12.04.2000, BStBl II 2001, 26; BFH v 24.08.2000, BStBl II 2005, 173; BFH v 06.12.2000, BStBl II 2003, 194 mwN; BFH v 01.04.2005, BFH/NV 2005, 1540; BFH v 25.02.2010, BStBl II 2010, 726; BFH v 30.08.2012, BFH/NV 2013, 376; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 407 (38. Aufl); aA Schön, BB 1988, 1866; Tismer/Ossenkopp, FR 1992, 39). Daher umfasst die Teilanteilsveräußerung iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG alle wesentlichen Betriebsgrundlagen des Gesamthandsvermögens, soweit der übertragene Anteil daran eine Mitberechtigung u darüber hinaus die (funktional u quantitativ) wesentlichen Betriebsgrundlagen des quotal zum Teilanteil bzw der Stellung des persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA gehörenden Sonder-BV vermittelt (glA BFH v 12.04.2000, BStBl II 2001, 26; BFH v 24.08.2000, BStBl II 2005, 173; BFH v 06.12.2000, BStBl II 2003, 194; BFH v 10.11.2005, BStBl II 2006, 173; BFH v 10.11.2005, BStBl II 2006, 176; BFH v 30.08.2012, BFH/NV 2013, 376; Patt in H/H/R, § 16 EStG Rz 387, März 2013; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 410 (38. Aufl); aA bzgl der Zuweisung des Sonder-BV Tismer/Ossenkopp, FR 1992, 39; Märkle, FR 1997, 135). Es findet also eine sog vertikale Spaltung des Mitunternehmeranteils unter quotengleicher Spaltung des wesentlichen Sonder-BV statt (sog Kongruenzgebot, s BFH ...