Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / c) Nachfolge in PersGes-Anteile

ca) Zivilrechtliche Vorbemerkung

Rn. 2751

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Eine GbR wird nach noch geltendem Recht durch den Tod eines der Gesellschafter aufgelöst, sofern sich aus dem Gesellschaftsvertrag nicht etwas anderes ergibt (§ 727 Abs 1 BGB). Diese Rechtslage galt bis zum 30.06.1998 auch für Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG), die zum 01.07.1998 erfolgte Rechtsänderung (§ 131 Abs 3 Nr 1 HGB, § 161 Abs 2 HGB) entsprach der schon damals vorherrschenden Vertragspraxis, die beim Tod eines Gesellschafters regelmäßig die Fortsetzung der Gesellschaft anordnete.

Durch das zum 01.01.2024 in Kraft tretende MoPeG vom 10.08.2021 (BGBl I 2021, 3436) wird das kodifizierte Personengesellschaftsrecht insoweit vereinheitlich, als dass zukünftig auch bei GbR der Tod eines Gesellschafters nicht zur Auflösung der Gesellschaft führt; die Gesellschaft wird bei mindestens zwei verbleibenden Gesellschaftern fortgesetzt (vgl § 729 BGB idF ab 2024).

caa) Nachfolge- und Abfindungsklauseln

Rn. 2752

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Um die Zusammensetzung des Gesellschafterkreises zu steuern, hat die Praxis Nachfolge- und Abfindungsklauseln entwickelt, die es durch Gestaltung im Gesellschaftsvertrag ermöglichen, beim Tod eines Gesellschafters nur bestimmte Nachfolger in die Gesellschaft hineinzulassen, andere jedoch, gegen Abfindung, aus dem Gesellschafterkreis auszuschließen, vgl auch Ausführungen von Bitz (s § 15 Rn 57). Nachfolgeklauseln regeln, wer als Erbe oder Vermächtnisnehmer grds in den Kreis der Gesellschafter aufgenommen werden kann, die Abfindungsklausel greift ein, sobald eine – gesetzlich oder aufgrund letztwilliger Verfügung – eigentlich als Erbe vorgesehene Person aufgrund der Nachfolgeklausel nicht Gesellschafter werden kann, da das Gesellschaftsrecht insoweit dem Erbrecht vorgeht.

Rn. 2753

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die Fortsetzungsklausel war bei Personenhandelsgesellschaften früher dann erforderlich, wenn keine geeigneten Erben zur Verfügung standen und die bis 1998 beim Tod eines Gesellschafters vorgesehene Auflösung der Gesellschaft vermieden werden sollte. Sofern noch mindestens zwei Gesellschafter vorhanden waren, sicherte die Fortsetzungsklausel die Fortsetzung der Gesellschaft mit diesen. Das Vermögen des verstorbenen Gesellschafters wuchs den verbleibenden Gesellschaftern entsprechend ihrer Quote (oder, bei entsprechender gesellschaftsvertraglicher Regelung, abweichend hiervon) zu, in den Nachlass fiel ein gegen die Gesellschaft gerichteter Abfindungsanspruch des Verstorbenen gegen die Gesellschaft.

Die Fortsetzungsklausel ist ab 2024 auch bei BGB-Gesellschaften nicht mehr erforderlich, um die Gesellschaft vor der gesetzlich bislang angeordneten Auflösung zu bewahren.

Rn. 2754

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die sog einfache Nachfolgeklausel sollte ursprünglich grds § 727 Abs 1 BGB aushebeln, wonach die Gesellschaft mit dem Tod eines Gesellschafters aufgelöst wird. Mittels der einfachen Nachfolgeklausel wird die Gesellschaft mit dem oder den Erben des verstorbenen Gesellschafters fortgesetzt. Damit wird die Zusammensetzung des Gesellschaftskreises letztlich durch den Erblasser bestimmt, der testamentarisch durch Erbeinsetzung entsprechend verfügen kann. Dies ist nur bei PersGes sinnvoll, bei denen es weniger auf die persönlichen Eigenschaften oder Fähigkeiten der Gesellschafter ankommt und bei denen durch entsprechende Stimmrechtsregeln die Steuerungsfähigkeit der Gesellschafterversammlung auch dann möglich bleibt, sollten ungeeignete Personen in die Gesellschaft nachrücken.

Mit Inkrafttreten der Regelungen des MoPeG entspricht die einfache Nachfolgeklausel der gesetzlichen Regelung auch für GbR.

Rn. 2755

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Mit einer gesellschaftsvertraglichen sog qualifizierten Nachfolgeklausel wird die Testierfreiheit des Erblassers eingeschränkt. Nur solche Personen, die in dieser Klausel namentlich genannt oder anhand anderer Kriterien (zB Alter, relevante Ausbildung) als Nachfolger in Frage kommen, rücken in die Gesellschafterstellung nach. Dies hat der Erblasser bei der Errichtung des Testaments zu berücksichtigen. Ist das Testament entsprechend formuliert, sind Gesellschafts- und Erbrecht im Gleichlauf und die als Nachfolger vorgesehene(n) Person(en) werden Gesellschafter. Hat der Erblasser jedoch Personen als Nachfolger in seinen Gesellschaftsanteil benannt oder nicht wirksam hiervon ausgeschlossen und ist deren Nachfolge von der qualifizierten Nachfolgeklausel nicht gedeckt, hindert diese Klausel den Eintritt in die Gesellschaft. Die gesperrten Nachfolger haben dann gegen die Gesellschaft einen Abfindungsanspruch.

Personen, die von vornherein nicht als Nachfolger in den Gesellschaftsanteil vorgesehen sind, können einen solchen Abfindungsanspruch nicht gegen die Gesellschaft geltend machen, ihnen stehen jedoch unter Umständen Ausgleichsansprüche, zB in Form von Pflichtteils(ersatz)ansprüchen, gegen die Erben zu.

Rn. 2756

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Mit der Teilnachfolgeklausel werden Fortsetzungs- und Nachfolgeklauseln kombiniert. Der Anteil an der PersGes unterliegt nicht in Gä...