Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 17 ... / Schrifttum:

Pistorius, Der Regierungsentwurf zur Änderung des Genossenschaftsrechts – Stärkung der Rechtsform eG?, DStR 2006, 278;

Klose, Ertragsteuerliche Behandlung von Gutschriften und Verlusten auf Genossenschaftsguthaben, FR 2013, 21.

Rn. 436

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Gemäß § 17 Abs 7 EStG können seit dem Inkrafttreten des SEStEG auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft (SCE) Anteile iSd § 17 Abs 1 S 1 EStG darstellen. Hintergrund der Einführung von § 17 Abs 7 EStG war das Gesetz zur Einführung der Europäischen Genossenschaft und zur Änderung des Genossenschaftsrechts vom 14.08.2006 (BGBl I 2006, 1911), wonach nunmehr auch sog "investierende Mitglieder" (§ 8 Abs 2 GenG) möglich sind. Zuvor konnten Mitglieder einer Genossenschaft nur Personen sein, für die die Nutzung oder Produktion der Güter und die Nutzung oder Einbringung der Dienste der Genossenschaft in Frage kommt. Ferner können auch Anteile an der Europäischen Genossenschaft veräußert werden (Pistorius, DStR 2006, 278, 282; Jäschke in Lademann, § 17 EStG Rz 77 (231. EL)).

Letztlich soll § 17 Abs 7 EStG der Sicherstellung des deutschen Besteuerungsrechts dienen (BT-Drucks 16/2710 vom 25.09.2006). Auch im Übrigen hat der Gesetzgeber die Genossenschaft im gesamten ESt- und KSt-Recht der KapGes weitgehend gleichgestellt (Klose, FR 2013, 21).

Rn. 437

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Allerdings ist unklar, warum die Genossenschaft nicht in die Aufzählung des § 17 Abs 1 S 3 EStG aufgenommen wurde. Nach hM ist durch die gewählte Formulierung in § 17 Abs 7 EStG ("Als Anteile iSd Abs 1 S 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft […]") aber keine andere Rechtsfolge verbunden. Vielmehr liegen auch bei Genossenschaftsanteilen nur §-17-EStG-Anteile vor, wenn auch die übrigen Voraussetzungen des § 17 EStG (Beteiligung von mindestens 1 % innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung, s Rn 86 zur Ermittlung der Beteiligungsquote) gegeben sind (glA Pung in D/P/M, § 17 EStG Rz 571, 88. EL; Frotscher/Moritz/Strohm in Frotscher/Geurts, § 17 EStG Rz 374 (April 2021); aA Schneider in K/S/M, § 17 EStG Rz H 20, 282. EL).

Nach der wortlautgetreuen Auffassung von Schneider erstreckt sich der Verweis des § 17 Abs 7 EStG hingegen nicht nur auf das Qualifikationsmerkmal der KapGes, sondern auch auf die Mindestbeteiligung und auf den Zeitraum (Schneider in K/S/M, § 17 EStG Rz H 20, 282. EL). Folglich würde demnach auch eine Veräußerung von Genossenschaftsanteilen bei einer Beteiligung von unter 1 % zu gewerblichen Einkünften iSd § 17 EStG führen. Eine solche "Sonderbehandlung" von Genossenschaftsanteilen wäre jedoch im Vergleich zu Anteilen an KapGes nicht folgerichtig.

Ferner steht dieser Auslegung auch die Regelung des § 20 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG iVm 20 Abs 1 Nr 1 EStG entgegen. Demnach führt jegliche Veräußerung von Genossenschaftsanteilen – unabhängig von einer Mindestbeteiligungshöhe und eines Mindestbeteiligungszeitraums – zu Einkünften aus KapVerm.

Rn. 438

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Aufgrund der Fiktion des § 17 Abs 7 EStG werden Genossenschaftsanteile den Anteilen an einer KapGes gleichgestellt. Damit gelten alle Veräußerungsersatztatbestände des § 17 EStG entsprechend für Genossenschaftsanteile.