Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / 7. Einkünfte der Mitunternehmer

Rn. 295

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Einkünfte sind nach § 18 Abs 4 EStG iVm § 15 Abs 1 Nr 2 EStG (entsprechende Anwendung!) die Anteile der Mitunternehmer am Gewinn und Verlust der Gesellschaft, ferner Sondervergütungen sowie Sonder-BE/Sonder-BA, vor allem im Zusammenhang mit Sonder-BV (BFH BStBl II 1979, 757; 1980, 275; 1981, 164; 1991, 238; 1991, 691; 1992, 284; 1996, 5; BFH/NV 1990, 422; 1993, 422; 1996, 35; Söffing, FR 1995, 664; INF 1995, 633; Gosch, StBp 1995, 262; Schüppen, WiB 1995, 958). Das Gesetz bezweckt eine weitgehende Annäherung der Besteuerung von Einzelunternehmern und Mitunternehmern (BFH BStBl II 2001, 548). Daher erfolgt eine Zurechnung der Gewinnanteile als originäre Einkünfte der Mitunternehmer (GrS BFH BStBl II 1993, 616; BFH BStBl II 2012, 207 mwN).

Insb die Grundsätze zur Ermittlung des Gewinnanteils bei Mitunternehmerschaften, zu Rechtsgeschäften zwischen ihnen und den Gesellschaftern sowie zum Sonder-BV sind bei den Einkünften aus selbstständiger Arbeit entsprechend anzuwenden (BFH BStBl II 1983, 215).

Die anteilige Zurechnung gilt auch im Hinblick auf Mehrgewinne (etwa durch eine Außenprüfung), die sich durch zu Unrecht angesetzte BA ergeben, es sei denn, die Mehrgewinne beruhen auf eigennützigen Handlungen eines Gesellschafters, ohne dass Erstattungs- bzw Auseinandersetzungsansprüche seitens der übrigen Gesellschafter durchsetzbar wären (BFH BStBl II 2001, 238; FG BdW v 28.04.2015, 8 K 1961/14 rkr). Entsprechendes gilt für unberechtigte Vereinnahmungen durch einen Gesellschafter (FG D'dorf EFG 2018, 1176, Rev VIII R 21/18 mit Erledigung der Hauptsache). Sie sind dem ungetreuen Gesellschafter als Sonder-BE zuzuordnen. Zum maßgeblichen Zeitpunkt s Rn 300.

Rn. 296

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Der Gewinnanteil ist gesetzlich oder im Gesellschaftsvertrag festgelegt (BFH BStBl II 1979, 757; 1981, 164; zur mündlichen Gewinnverteilungsabrede FG Mchn v 26.05.2020, 12 K 2932/17, rkr). Er entspricht idR nicht dem tatsächlichen Anteil des einzelnen mitunternehmerischen Freiberuflers an der gemeinschaftlichen Umsatzleistung. Differenzierungen können sich selbst bei gleichartiger freiberuflicher Tätigkeit aus den verschiedensten Zufälligkeiten ergeben, zB aus der Ressortierung und der Spezialisierung des einzelnen Mitunternehmers. Schließen sich zB zwei RA zu einer Sozietät zusammen, von denen der eine überwiegend forensisch, der andere kautelarisch tätig ist, und sind beide am Gewinn zur Hälfte beteiligt, können die idR höheren Streitwerte des Kautelarbereichs dazu führen, dass der tatsächliche, gesellschaftsvertragliche Gewinnanteil des für dieses Gebiet zuständigen RA hinter dem Ertrag seiner Tätigkeit zurückbleibt. Stellte man aber hierauf ab, leugnete man das Wesentliche der Mitunternehmerschaft und gliche die Sozietät der bloßen Bürogemeinschaft an. Hinzu kommt, dass die Gesellschafterbeiträge der einzelnen Mitunternehmer einander ergänzen, ohne dass die Unterstützung des einen Sozius für den anderen nach außen als Umsatzleistung in Erscheinung tritt.

Rn. 297

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Eine andere Gewinnverteilung als eine solche entsprechend der Anzahl der Gesellschafter lässt sich nur schwer praktizieren und wäre mit dem Wesen der Mitunternehmerschaft kaum zu vereinbaren. Eine Gewinnverteilung freilich ausschließlich nach der Höhe der Einlagen wäre andererseits mit dem Wesen der freiberuflichen Tätigkeit unvereinbar. Bei der Gewinnverteilung nach Kopfteilen kann davon ausgegangen werden, die Gesellschafter hätten sich zu gemeinsamer Umsatztätigkeit zusammengeschlossen, weil sie ihre Arbeit und ihre mitunternehmerischen Beiträge untereinander als gleichwertig betrachteten.

Rn. 298

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Eine kapitalistische Gewinnverteilung ließe diesen Gesichtspunkt völlig unberücksichtigt und wäre mit der Wertung der mitunternehmerischen Tätigkeit als einer solchen nach § 18 Abs 1 EStG unvereinbar. Auch eine aus Angehörigen des gleichen freien Berufs bestehende Gesellschaft, zB eine WP-Gesellschaft, müsste als Gewerbebetrieb angesehen werden, wenn die Gewinnverteilung sich nach der Höhe der Einlagen, nicht nach der Arbeitsleistung des einzelnen Berufsangehörigen richtete. Das gilt zB für den Betrieb einer Kuranstalt durch mehrere Ärzte, wobei die Gewinnverteilung nicht nach dem Anteil des einzelnen beteiligten Arztes an der Krankenbehandlung, sondern nach kapitalistischen Grundsätzen erfolgt (RFH RStBl 1931, 611); den Betrieb eines Röntgeninstituts durch eine große Anzahl von Ärzten, bei dem aber die ärztliche Tätigkeit selbst nur durch einen der beteiligten Ärzte ausgeübt wurde (RFH RStBl 1941, 226); ferner für die Gewinnverteilung bei einer in Gestalt einer KG betriebenen medizinischen Badeanstalt (BFH BStBl II 1971, 249; FG Ha EFG 1981, 18 rkr; aA Korn, DStZ 1983, 16, 19).

Rn. 299

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Sondervergütungen sind solche Entgelte, die wirtschaftlich durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind; der Zusammenhang darf nicht nur zufällig bestehen (BFH BStBl II 2001, 5...