Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / C. Besonderheiten bei Einbringung in eine PersGes/Sozietätsgründung/Sozietätserweiterung

1. Einbringung gegen Ausgleichszahlungen

Rn. 617

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Wird eine freiberufliche Praxis (Einzelunternehmen oder Sozietät) zu Buchwerten in eine PersGes eingebracht und hat der aufgenommene oder beigetretene Gesellschafter Ausgleichszahlungen, sei es in das PV, sei es in das BV des Einbringenden zu leisten, führt dies ab VZ 2002 zum Entstehen eines laufenden Gewinns; die Wahlrechte des § 24 UmwStG sind nicht anwendbar (BFH BStBl II 2015, 717; 2016, 600). Zur Ergänzungsrechnung des Erwerbers BFH BStBl II 2009, 993.

Rn. 618

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Erfolgt/e jedoch die Einbringung zu Teilwerten, war/ist gleichwohl die Tarifbegünstigung des § 16 Abs 4 EStG anzuwenden; § 24 Abs 3 S 2 UmwStG steht nicht entgegen (vgl BFH BStBl II 2001, 178; so auch BMF BStBl I 2011, 1314 Tz 24.12). Das gilt allerdings nur soweit (mit der Quote), als der Einbringende an der PersGes nicht beteiligt ist (§ 24 Abs 3 S 3 UmwStG iVm § 16 Abs 2 S 3 EStG; BFH BStBl II 2001, 178).

Anders ist jedoch zu entscheiden, wenn die Einbringung in das Sonder-BV des bisherigen Praxisinhabers an der PersGes erfolgt, weil hierin nicht die Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlagen der bisherigen Praxis liegt (BFH BStBl II 2001, 178).

Rn. 619

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

vorläufig frei

2. Einbringung ohne Ausgleichszahlungen

Rn. 620

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Bei Einbringung ohne Ausgleichszahlungen in das PV des Einbringenden gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten als tauschähnlicher Vorgang ist § 24 UmwStG anzuwenden (BFH BStBl II 1980, 239; 1984, 518; 1985, 695). Das gilt auch für die Aufnahme weiterer Gesellschafter in eine bestehende PersGes (BFH aaO) oder bei Verschmelzung zweier PersGes (BMF BStBl I 1998, 268 Tz 24.01). Der Wert, mit dem die PersGes das eingebrachte BV bilanziert, gilt zwingend als Veräußerungspreis des Einbringenden; vorherige abweichende Vereinbarungen der Beteiligten sind steuerrechtlich ohne Bedeutung (BFH BStBl II 2012, 381; hierzu Jahn, SAM 2012, 30; Moritz, AktStR 2012, 417). Die Ermittlung des Einbringungsgewinns (Übergangsgewinnermittlung) erstreckt sich, auch im Falle der Zurückbehaltung von WG (hierzu s Rn 605f), nur auf die tatsächlich eingebrachten WG. Die Beteiligten haben dann folgende Wahlrechte:

Rn. 621

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

• Fortführung der Buchwerte durch die Gesellschaft mit der Folge, dass beim Einbringenden kein Gewinn entsteht. Das gilt jedoch nicht für einen sog Gewinnvorab, der als laufender Gewinn zu behandeln ist (FG Mchn EFG 1990, 319; FG Bre EFG 2000, 835; ferner s Brandt in H/H/R, § 18 EStG Rz 352 (Februar 2020)).

Rn. 622

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

• Ansatz der Teilwerte/gemeinen Werte durch die Gesellschaft. Er führt zur Realisierung der stillen Reserven mit einem nach § 16 Abs 4, § 34 EStG zu versteuernden Veräußerungsgewinn (§ 24 Abs 3 UmwStG). Ab VZ 1994 gilt jedoch nach § 24 Abs 3 S 3 UmwStG iVm § 16 Abs 2 S 3 EStG der Veräußerungsgewinn insoweit als laufender Gewinn, als auf der Seite des Veräußerers und der Seite des Erwerbers dieselben Personen Mitunternehmer sind (hierzu BFH BStBl II 2001, 178).

Rn. 623

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

• Ansatz von Zwischenwerten durch die aufnehmende Gesellschaft mit der Folge, dass der vom Einbringenden erzielte Gewinn als laufender Gewinn zu versteuern ist (BFH BStBl II 1981, 419; 1981, 568; 1984, 518), weil für die Vergünstigung der §§ 16, 34 EStG die Aufdeckung sämtlicher stiller Reserven erforderlich ist. Das gilt auch bei Fortführung der Buchwerte nur in Höhe der Beteiligungsquote des bisherigen Praxisinhabers (BFH BStBl II 1981, 419; 1981, 568). Zu den Problemen Buhl/Rotter, StuB 2017, 816.

Rn. 624

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Hat der StPfl bisher seinen Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt, steht dies den oben angegebenen Wahlrechten nicht entgegen. Er hat jedoch zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG überzugehen (vgl BFH BStBl II 1980, 239; 1984, 518; 2000, 123; 2001, 102; 2014, 288, gleichzeitig zum Zurückbehalt von Honorarforderungen), ggf mit entsprechenden Abschlägen bei der Rückkehr zur Einnahme-Überschussrechnung nach der Einbringung. Jedoch kann hierauf verzichtet werden, wenn die Einbringung zu Buchwerten erfolgen soll (Umkehrung des Rechtsgedankens von BFH BStBl II 2014, 242; vgl Fin Verw DB 2015, 1756; BMF BStBl I 2011, 1314 Tz 24.03 ist insoweit überholt; Korn, FR 2005, 1236). Auch nach FG BdW EFG 1992, 140 rkr ist von der Fortführung der Buchwerte auszugehen, wenn eine Einbringungs- und eine Übergangsbilanz nicht aufgestellt wird (hierzu Offerhaus, FS Widmann, 441, 444; Wacker in Schmidt, § 18 EStG Rz 232).