Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19a ... / II. Voraussetzungen der Steuerpause (§ 19a Abs 1–3 EStG)

A. Persönliche Voraussetzungen

1. Arbeitnehmer (§ 19a Abs 1 S 1 EStG)

Rn. 28

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Adressat der Steuervergünstigung sind ArbN des Unternehmens. Der ArbN-Begriff richtet sich dabei nach den allg Grundsätzen, wobei die Begünstigung mangels normativer Einschränkung sämtlichen ArbN gewährt werden kann, s Fahsel/Bergan, FR 2021, 729, 730; Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 99 (03/2024).

Auf die Art der persönlichen StPfl (unbeschränkt oder beschränkt) kommt es ebenfalls nicht an.

Rn. 29–31

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

vorläufig frei

2. Gegenwärtiges Dienstverhältnis (§ 19a Abs 1 S 1 EStG)

Rn. 32

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Der begünstigte ArbN muss zudem in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum ArbG stehen. Es muss sich dabei nicht um das Hauptarbeitsverhältnis des ArbN handeln, Nebenarbeitsverhältnis ist ausreichend (BMF v 01.06.2024, BStBl I 2024, 946 Rz 32 iVm 1).

Irrelevant ist zudem, ob es sich um ein unbefristetes oder befristetes Dienstverhältnis handelt.

Rn. 33

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Anders als in § 3 Nr 39 EStG ist die Voraussetzung des gegenwärtigen Dienstverhältnisses normativ nicht ausdrücklich genannt. Aus Wortlaut sowie Sinn und Zweck der Regelung folgt insgesamt, dass eine Begünstigung früherer ArbN, anders als bei § 3 Nr 39 EStG (dazu s § 3 Rn 1326 (Handzik)), nicht möglich ist, Fahsel/Bergan, FR 2021, 729, 730 f; hiervon geht auch die Verwaltung aus, BMF v 01.06.2024, BStBl I 2024, 946 Rz 32 (kein Verweis auf Rz 3 S 1). An einem gegenwärtigen Dienstverhältnis fehlt es auch bei Personen, die ausschließlich Versorgungsbezüge beziehen, BMF v 01.06.2024, BStBl I 2024, 946 Rz 32 iVm 3 S 2.

Demgegenüber ist die Begünstigung auch bei ArbN möglich, deren Arbeitsverhältnis – zB aufgrund Mutterschutz, Elternzeit oder vertraglich vereinbarter Tätigkeit im Ausland – ruht, BMF v 01.06.2024, BStBl I 2024, 946 Rz 32 iVm 2; aA zu § 3 Nr 39 EStG: FG Düsseldorf v 14.12.2023, 8 K 14/22 H (L), mit Anm von bergan, DStRK 2024, 143, Rev eingelegt, Az des BFH VI R 4/24.

Rn. 34

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Fraglich könnte allenfalls sein, ob ein zukünftiges Dienstverhältnis ausreichend ist, so Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 99 (03/2024). Sinn und Zweck der Regelung würden dem wohl nicht entgegenstehen. § 2 Abs 2 Nr 1 LStDV lässt sich zur Begründung dieser Ansicht aber nicht heranziehen, aA Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 99 (03/2024). Diese Regelung beschränkt sich auf die Konkretisierung des Arbeitslohnbegriffs, welcher danach auch Einnahmen im Hinblick auf ein zukünftiges Dienstverhältnis umfasst.

Daraus lässt sich uE aber nicht automatisch der Schluss ziehen, dass die Sondervorschrift des § 19a EStG auch Arbeitslohn aus einem zukünftigen Dienstverhältnis begünstigen will. Der Wortlaut ("von seinem ArbG") spricht dann auch eher gegen die Einbeziehung. Für die Praxis ist es jedenfalls ratsam, diese Frage iRd Vertragsgestaltung mit im Blick zu haben.

Rn. 35–37

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vorläufig frei

3. Zustimmung des ArbN (§ 19a Abs 2 EStG)

Rn. 38

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Die vorläufige Nichtbesteuerung setzt die Zustimmung des ArbN voraus. Damit kann der ArbN selbst entscheiden, ob er von der Begünstigung Gebrauch macht (BT-Drs 19/27631, 110). Dies kann im Einzelfall von verschiedenen Aspekten abhängen (zB eigene Liquidität im Zeitpunkt der Übertragung, prognostizierte Wertentwicklung der Vermögensbeteiligung, s Mahr/Niemann-Fritsch, GWR 2021, 61, 62; Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 196 (03/2024)). Zu berücksichtigen ist bei der Entscheidung dann auch die (ggf fehlende) Möglichkeit der Fünftelungsregelung, konkret ua dann, wenn eine Beendigung des Dienstverhältnisses bereits absehbar ist (zB im Falle eines befristeten Dienstverhältnisses).

Rn. 39

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Die Umsetzung der Begünstigung ist zudem nur im LSt-Abzugsverfahren möglich, was aus systematischer Hinsicht nicht unkritisch ist, s Rn 9. Der Grund dieser Entscheidung bleibt letztlich unklar, der Gesetzgeber beschränkt sich auf das – abstrakt gehaltene – Argument der Vermeidung einer ansonsten vorzunehmenden komplizierten Rückabwicklung (BT-Drs 19/27631, 110). Mit der Beschränkung auf das LSt-Abzugsverfahren folgt, dass die Zustimmung dem steuerentrichtungspflichtigen ArbG gegenüber abzugeben ist. Zudem kann die Zustimmung nicht rückwirkend im Zeitpunkt des Veranlagungsverfahrens nachgeholt werden (s auch Westermann/Thor, FR 2021, 198, 201 "nicht nachholbar").

Rn. 40

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Die Zustimmung ist klar, eindeutig und unbedingt zu erklären, Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 195 (03/2024). Dies schon deswegen, weil durch die Zustimmung das Steuerschuldverhältnis modifiziert wird, Fahsel/Bergan, FR 2021, 729, 731.

Die Zustimmung unterliegt keiner besonderen Form, in der Praxis ist jedoch eine lediglich mündliche Zustimmung bereits aus Gründen der Nachweisvorsorge nicht zu empfehlen, Bleschick in BeckOK EStG, § 19a EStG Rz 195 (03/2024). So könnte die Zustimmung zB in den Vertrag zur Übertragung der Vermögensbeteiligung integriert oder jedenfalls im Zeitpunkt des Vertragsschlusses dokumentiert werden, so Westermann in Fuhrmann/Kraeusel/Schiffers, § 19a ESt...