Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 2 U ... / C. Die Einkunftsarten

1. Überblick

Rn. 48

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

§ 2 Abs 1 EStG unterscheidet sieben Einkunftsarten, die auf der Unterscheidung zwischen Einkünften aus erwerbswirtschaftlicher Betätigung und aus erwerbswirtschaftlich genutztem Vermögen beruhen. Die Zuordnung der Einkünfte zu den Einkunftsarten wird in den §§ 13ff EStG näher erläutert. Die Einkunftsarten bezeichnen jede für sich einen eigenen Sektor wirtschaftlicher Betätigung. Sie bilden einen "Rahmen" (§ 8 Abs 1 EStG), innerhalb dessen Güter als Einnahmen zufließen. Nur für die "sonstigen Einkünfte" (§§ 22, 23 EStG) ist eine klare Abgrenzung des wirtschaftlichen Zusammenhangs dieser Einkunftsart nicht erkennbar.

Nicht die Einkunftsarten als solche, auch nicht die durch die Einkunftsarten bezeichneten wirtschaftlichen Betätigungen, sondern die Einkünfte aus den Einkunftsarten unterliegen der ESt (BVerfG HFR 1993, 543). Die Einkunftsarten überschneiden sich nicht. Jede einzelne Vermögensmehrung kann daher nur zu einer Einkunftsart gehören.

Rn. 48a

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§ 2 Abs 1 EStG enthält insoweit eine abschließende Aufzählung (Lindberg in Frotscher/Geurts, § 2 EStG Rz 42, Stand 13.03.2019). Anders regelt dies für die USA zB Sec 61 IRC, der "gross income" ("Bruttoeinkommen") beschreibt als "all income from whatever source derived", und zählt dann beispielhaft ("including, but not limited to") verschiedene Fälle auf, etwa Entschädigungsleistungen, Vermögenszuwächse aus Grundstücksgeschäften, Zinsen, Dividenden usw.

Rn. 49

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Scheinen die Merkmale verschiedener Einkunftsarten auf denselben Vermögenszuwachs zu passen, so muss das (scheinbare) Konkurrenzverhältnis aufgelöst werden:

• Gleichrangig nebeneinander stehen: Einkünfte aus LuF, aus Gewerbebetrieb, selbstständiger und nichtselbstständiger Tätigkeit.
• Nachrangig sind Einkünfte aus KapVerm gegenüber Einkünften aus LuF, Gewerbebetrieb, selbstständiger Arbeit und VuV (§ 20 Abs 8 EStG).
• Nachrangig sind Einkünfte aus VuV gegenüber Einkünften aus LuF, Gewerbebetrieb, selbstständiger und nichtselbstständiger Tätigkeit (§ 21 Abs 3 EStG) und vorrangig gegenüber Einkünften aus KapVerm (§ 20 Abs 8 EStG).
• Nachrangig sind grds die sonstigen Einkünfte (s ausdrücklich bei § 22 Nr 1 S 1 EStG: "soweit sie nicht …", § 22 Nr 3 S 1 EStG: "soweit sie weder …").
• Nachrangig sind sonstige Einkünfte iSd § 22 Nr 3 EStG gegenüber allen anderen Einkunftsarten und gegenüber Einkünften nach § 22 Nr 1, 1a, 2 o 4 EStG: "soweit sie weder … noch zu den …").

Rn. 50

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Wird eine wirtschaftliche Tätigkeit entfaltet, die den Bereich mehrerer Einkunftsarten übergreift, ist, soweit möglich, der Tätigkeitsbereich aufzutrennen; die Teilergebnisse sind den einzelnen Einkunftsarten zuzuordnen (BFH BStBl II 1980, 389). Ist die Auftrennung nicht möglich, ist das Gesamtbild zu würdigen. Dabei kommt es darauf an, welcher Bereich dem Gesamtbild das Gepräge gibt (BFH BStBl II 1994, 854; BFH IV R 63/02, BStBl II 2005, 362). Übt eine PersGes auch eine gewerbliche Tätigkeit aus, färbt dies die gesamte Betätigung der Gesellschaft gewerblich ein (§ 15 Abs 3 Nr 1 EStG), auch wenn Teile für sich genommen einer anderen Einkunftsart gehören würden – sog Abfärbetheorie. Die Abfärbetheorie gilt nicht für Einzelpersonen.

Rn. 51

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Als Einkunftsarten werden in § 2 Abs 1 EStG genannt:

(1)	LuF (§§ 13–14a EStG)
(2)	Gewerbebetrieb (§§ 15–17 EStG)
(3)	selbstständige Arbeit (§ 18 EStG)
(4)	nichtselbstständige Arbeit (§§ 19, 19a EStG)
(5)	KapVerm (§ 20 EStG)
(6)	VuV (§ 21 EStG)
(7)	sonstige Einkünfte (§§ 22, 23 EStG).

Rn. 52

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Einkünfte nach § 24 EStG sind keine selbstständige Einkunftsart (s § 24 Rn 1 (Schindler)), auch wenn die Ersatzeinnahmen nicht die Voraussetzungen der zugehörigen Einkunftsart zu erfüllen brauchen, weil § 24 EStG insoweit die einzelnen Einkunftsarten durch zusätzliche Merkmale ergänzt (vgl die Überschriften zu §§ 24, 24a, 24b EStG: "gemeinsame Vorschriften" sowie in § 24 aA "gehören auch …").

2. Funktion

a) Ausscheiden nicht einkommensrelevanter Vermögenszugänge

aa) Abschichtungsfunktion des Einkünftekatalogs

Rn. 53

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Der Einkünftekatalog soll abgrenzen zwischen:

Einkommenssphäre	Vermögenssphäre
steuerlich relevant	steuerlich nicht relevant

Rn. 53a

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Der Einkünftekatalog ist abschließend. Trotz der Bezeichnung der siebten Einkunftsart als "sonstige Einkünfte" (§ 2 Abs 1 Nr 7 EStG) bildet sie keinen (allgemeinen) Auffangtatbestand. Zur Subsidiarität innerhalb des § 22 EStG s § 22 Rn 3f (Mues).

ab) Begriffliche Abschichtung nicht steuerbarer Vermögenszuflüsse

Rn. 54

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Nicht steuerbare Vermögenszuflüsse werden nicht"Einkünfte" genannt. Daher kann das EStG von der "Summe der Einkünfte" oder von dem "Gesamtbetrag der Einkünfte" sprechen, womit die Summe oder der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den sieben Einkunftsarten gemeint ist. Die Praxis versteht allerdings den Begriff der Einkünfte nicht immer in diesem engen, auf die Zugänge innerhalb der Einkunftsarten begrenzten Sinn. Nur so ist es zu erklären, dass zB der BFH von "nicht einkommensteuerbaren Einkünften" spricht (GrS BFH BStBl ...