Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / 1. Grundsätzliches

Rn. 800

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Zu Einkünften aus KapVerm der Trägerkörperschaft werden qualifiziert

(1)

nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG: Leistungen eines nicht von der KSt befreiten Betriebs gewerblicher Art (BgA) mit eigener Rechtspersönlichkeit, zB Sparkassen, und

(2)

nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG: der durch BV-Vergleich ermittelte Gewinn eines nicht von der KSt befreiten BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit (soweit der Gewinn nicht den Rücklagen zugeführt wird), der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn eines nicht bilanzierenden, nicht von der KSt befreiten BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der in § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG genannte Umsatz- oder Gewinngrenze überschreitet, vGA, die Auflösung von Rücklagen des BgA zu Zwecken außerhalb des BgA, die Gewinne iSd § 22 Abs 4 UmwStG und die Gewinne aus Werbesendungen durch inländische öffentlich-rechtliche Rundfundanstalten. Der Gewinnbegriff findet auch auf wirtschaftliche Geschäftsbetriebe der von der KSt befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend Anwendung.

Rn. 801

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Durch § 20 Abs 1 Nr 10 EStG wird die Besteuerung der "öffentlichen Hand" mit der Besteuerung von KapGes gleichgestellt. Im Teileinkünfteverfahren werden Gewinne, die eine KapGes erzielt, mit derzeit 15 % KSt belastet. Schüttet die KapGes die Gewinne aus, wird die zugeflossene Dividende auf der Ebene der natürlichen Person als Anteilseigner, soweit die Erträge nicht der AbgSt unterliegen, zu 60 %, bei der Ermittlung der Summe der Einkünfte erfasst. Das Verhältnis von BgA zu ihren Trägerkörperschaften ist mit denjenigen von KapGes zu ihren Gesellschaftern vergleichbar (s BFH v 24.04.2002, I R 20/01, BStBl II 2003, 412). Durch § 20 Abs 1 Nr 10 EStG unterliegen Leistungen an ihre Trägerkörperschaften (zB Stände, Kreise) im Ergebnis der gleichen Steuerbelastung wie Ausschüttungen von KapGes an ihre Anteilseigner.

Rn. 802

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Da die Trägerkörperschaften niemals natürliche Personen sind, gehört die Regelung des § 20 Abs 1 Nr 10 EStG systematisch in das KStG. So ist es auch kein gesetzgeberisches Versehen, dass die Vorschrift des § 20 Abs 1 Nr 10 EStG nicht in der Regelung über das Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr 40 EStG enthalten ist. Die sachliche StPfl nach § 20 Abs 1 Nr 10 EStG löst aber eine KapSt aus (§ 43 Abs 1 Nr 7b u 7c EStG). Für die Trägerkörperschaft wird regelmäßig eine beschränkte KStPfl ausgelöst (§ 2 Nr 2 KStG), so dass der KapSt-Einbehalt hinsichtlich der Besteuerung der Trägerkörperschaft abgeltende Wirkung hat (§ 32 Abs 1 S 2 KStG). Der § 20 Abs 1 Nr 10 EStG hat demnach aus der Sicht des EStG lediglich für den KapSt-Einbehalt Bedeutung.

Rn. 803–805

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

a) Zeitliche Anwendung für die AbgSt

Rn. 806

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die AbgSt ist für Leistungen nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG gemäß § 52 Abs 37a EStG idF StSenkG erstmals auf Leistungen anzuwenden, die der Gläubiger der Leistung nach Ablauf des ersten Wj des BgA erzielt, für das das KStG idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist. Bei einem kalendergleichen Wj des BgA wären es somit erstmals Leistungen, die in 2002 erzielt werden (s BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rz 15).

Die AbgSt ist für Leistungen nach § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG gemäß § 52 Abs 37a EStG idF StSenkG erstmals aus Gewinne anzuwenden, die der Empfänger des Gewinns nach Auflauf des ersten Wj des BgA erzielt, für das das KSt idF des StSenkG erstmals anzuwenden ist. Bezogen auf die Gewinne von als Regiebetrieb geführten BgA heißt das, dass § 20 Abs 1 Nr 10 Buchstabe b EStG auf Gewinne, die in einem in 2001 endenden Wj erzielt worden sind, noch nicht anzuwenden ist. Bei Eigenbetrieben kommt es nach BFH v 16.11.2011, I R 108/09, BStBl 2013 II, 328 nur aufgrund von Ausschüttungsbeschlüssen oder vGA zu einer KapStPfl (s BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rz 65–69).

b) KapSt-Einbehalt und Besteuerungsgrundsätze

Rn. 807

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die Einkunftstatbestände des § 20 Abs 1 Nr 10 EStG führen nach § 2 Nr 2 KStG zu einer beschränkten StPfl mit einer KapSt-Belastung von 15 % (§ 43 Abs 1 S 1 Nr 7b o 7c EStG iVm § 43a Abs 1 Nr 2 EStG). Damit wird die wirtschaftliche Betätigung einer juristischen Person des öffentlichen Rechts unabhängig davon, ob sie in der Form eines BgA oder einer KapGes ausgeübt wird, im Ergebnis der gleichen Steuerbelastung unterworfen.

Die KSt für diese – dem KapSt-Einbehalt unterliegenden – Einkünfte ist in der Regel nach § 32 Abs 1 Nr 2 KStG durch den Steuerabzug abgegolten. Die KapSt von 15 % ist somit nicht anrechenbar. Erfüllt die Trägerkörperschaft des BgA die Voraussetzungen des § 44a Abs 7 S 1 Nr 2 o 3 EStG, ist der KapSt-Einbehalt nicht vorzunehmen; bei stpfl wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben von steuerbegünstigten BgA richtet sich die Abstandnahme vom KapSt-Einbehalt nach § 44a Abs 7 S 1 Nr 1 EStG (s BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rz 3 u 4).

ba) Entstehung der KapSt und Besteuerungsgrundsätze für Leistungen iSd § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG

baa) Entstehung der KapSt

Rn. 808

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die KapSt entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die KapErtr, also die Leistungen iSd § 20 Abs...