Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / 3. Ausschüttende Person iSv § 20 Abs 1 Nr 9 EStG

Rn. 729

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Nach § 20 Abs 1 Nr 9 S 1 EStG kommen als ausschüttende Personen Rechtssubjekte iSv § 1 Abs 1 Nr 3–5 KStG, also

• Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit (§ 1 Abs 1 Nr 3 KStG),
• sonstige juristische Personen des privaten Rechts (§ 1 Abs 1 Nr 4 KStG) sowie
• nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts (§ 1 Abs 1 Nr 5 KStG)

sowie nach § 20 Abs 1 Nr 9 S 2 EStG auch vergleichbare ausländische

• Körperschaften,
• Personenvereinigungen oder
• Vermögensmassen

in Betracht.

a) Rechtssubjekte iSv § 1 Abs 1 Nr 3–5 KStG

aa) Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit (§ 1 Abs 1 Nr 3 KStG)

Rn. 730

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Als Rechtsformen für Versicherungsunternehmen kommen

• AG, SE,
• öffentlich-rechtliche Körperschaften oder Anstalten oder
• Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit (VVaG)

in Betracht (§ 8 Abs 2 Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG), BGBl I 2015, 434).

Ein VVaG ist ein Verein, der die Versicherung seiner Mitglieder nach dem Grundsatz der Gegenseitigkeit betreibt und erlangt Rechtskraft mit der Erlaubnis durch die Aufsichtsbehörde (§ 171 VAG).

Pensionsfonds sind rechtsfähige Versorgungseinrichtungen, die beitragsbezogene Altersvorsorgeleistungen für Arbeitgeber zugunsten von Arbeitnehmern erbringen (§ 236 VAG). Sie können in Form von AG, SE und Pensionsvereine auf Gegenseitigkeit (PVaG) betrieben werden. Auf PVaG sind grds die Vorschriften über den VVaG entsprechend anwendbar (§ 237 Abs 2 VAG).

ab) Sonstige juristische Personen des privaten Rechts (§ 1 Abs 1 Nr 4 KStG)

Rn. 731

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Als sonstige juristische Personen des privaten Rechts kommen insbesondere in Betracht:

• der nicht wirtschaftlicher (sogenannte ideeller) Verein,
• der wirtschaftliche Verein,
• die Stiftung sowie
• die rechtsfähige Anstalt.

Der nicht wirtschaftliche Verein, geregelt in §§ 21ff BGB, ist nicht auf einen wirtschaftlichen Zweckbetrieb gerichtet und dient insbesondere gemeinnützigen, mittätigen oder kirchlichen Zielen. Rechtsfähigkeit erlangt der nicht wirtschaftliche Verein durch Eintragung ins Vereinsregister (§ 21 BGB).

Der wirtschaftliche Verein (§ 22 BGB), ist auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet und erlangt seine Rechtsfähigkeit grds durch staatliche Verleihung. Eine solche wird nur erteilt, wenn nach den besonderen Umständen des Einzelfalls es unzumutbar ist, sich in einer anderen Rechtsform zu organisieren.

Eine Stiftung ist eine Vermögensmasse, die dadurch gekennzeichnet ist, dass sie nicht an eine Person gebunden ist, aber einen vom Stifter bestimmten Zweck mit Hilfe eines dazu gewidmeten Stiftungsvermögens dauernd und nachhaltig fördern soll. Die Stiftung erlangt ihre Rechtsfähigkeit durch Anerkennung durch die zuständige Landesbehörde (§ 80 Abs 1 BGB).

Eine Anstalt stellt eine Zusammenfassung persönlicher und sächlicher Mittel zur dauernden Erfüllung bestimmter Aufgaben dar. Sie verfolgt dauernde wirtschaftliche oder andere Zwecke und hat Benutzer und keine Mitglieder. In Deutschland sind rechtsfähige Anstalten gegenwärtig nur als öffentlich-rechtliche Anstalten bekannt (zB öffentlich-rechtliche Sparkassen oder öffentlich-rechtliche Rundfunkanstalten). Zum Teil kennt das ausländische Recht eine juristische Anstalt des privaten Rechts (so zB Art 534 Abs 1 des liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechts v 30.01.1926, bei der die Anstalt ihre Rechtsfähigkeit durch Eintragung in das Handelsregister erlangt).

ac) Nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts (§ 1 Abs 1 Nr 5 KStG)

Rn. 732

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Der nichtrechtsfähige Verein unterscheidet sich vom rechtsfähigen Verein, dass dieser weder in das Vereinsregister eingetragen ist noch eine Rechtsfähigkeit durch staatliche Verleihung erlangt hat.

Der nichtrechtsfähigen Stiftung fehlt es an der staatlichen Anerkennung iSv § 80 Abs 1 BGB. Der Stifter überträgt im Rahmen einer Schenkung, durch Vermächtnis oder Vertrag einen oder mehrere Vermögensgegenstände auf den Fiduziar, der wirtschaftlich aber nur im Rahmen des Stiftungszwecks darüber verfügen darf (BFH v 29.01.2003, I R 106/00, BFH/NV 2003, 868).

In Deutschland sind nichtrechtsfähige Anstalten gegenwärtig nicht bekannt.

Ein Zweckvermögen des privaten Rechts liegt dann vor, wenn ein selbstständiges Sondervermögen gebildet wird, das durch Widmung einem bestimmten Zweck dient. Dazu gehören unter anderem

• Sammelvermögen iSd § 1914 BGB,
• inländische Investmentfonds in der Rechtsform eines Sondervermögens und
• inländische Kapital- Investitionsgesellschaften in der Rechtsform eines Sondervermögens (R 1.1 Abs 5 KStR 2015).

b) Befreiung von der KSt

Rn. 733

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Die Leistungen iSv § 20 Abs 1 Nr 9 EStG müssen von "einem nicht von der KSt befreiten" Rechtssubjekt stammen. Der Gesetzgeber wollte auf der Ebene der Leistungsempfänger nur dann eine Nachbesteuerung vornehmen, wenn das Rechtssubjekt selber körperschaftsteuerpflichtig ist, oder umgekehrt eben keine Nachbesteuerung auf Ebene des Leistungsempfängers durchführen, wenn das Rechtssubjekt von der KSt, wie zB bei gemeinnützigen Vereinen, befreit ist.

Daraus ergibt sich auch, dass das Rechtssubjekt personell nicht der KSt unterliegt, somit nach § 5 KStG von der KSt befreit ist. Sachliche Steuerbefreiungen, zB nach § 8 Abs...