Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / 5. Typisch stille Beteiligung eines GmbH-Gesellschafters

Rn. 502

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Die typische stille Beteiligung eines GmbH-Gesellschafters an dem Unternehmen der GmbH wird von der Rspr des BFH grds als zulässig angesehen (BFH v 06.02.1980, I R 50/76, BStBl II 1980, 477). Voraussetzung ist, dass das stille Gesellschaftsverhältnis klar und eindeutig vereinbart ist und die Vereinbarungen tatsächlich durchgeführt werden.

Der Begriff der stillen Gesellschaft setzt ein Handelsgewerbe voraus, das ein anderer betreibt (§ 230 Abs 1 HGB). Da eine GmbH stets als Handelsgesellschaft iSd HGB gilt (§ 13 Abs 3 GmbHG), kann sich jemand als stiller Gesellschafter am Unternehmen einer GmbH auch dann beteiligen, wenn die GmbH tatsächlich kein Handelsgewerbe ieS ausübt. Auch wer mittelbar oder unmittelbar mehrheitlich an einer GmbH beteiligt und daher in der Lage ist, einen beherrschenden Einfluss auf die GmbH auszuüben, kann daneben typisch stiller Gesellschafter einer GmbH sein (BFH v 21.06.1983, VIII R 237/80, BStBl II 1983, 563; bestätigend OFD Ffm v 26.06.1996, S 2241 A – 37 – St II 21, DStR 1996, 1406).

Gleiches gilt für den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, der sich am Handelsgeschäft der KapGes als stiller Gesellschafter beteiligt (BFH v 06.02.1980, I R 50/76, BStBl II 1980, 477). Eine stille Gesellschaft ist auch in Form einer stillen Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil einer KapGes möglich (BFH v 08.08.1979, I R 82/76, BStBl II 1979, 768). Auch s § 15 Rn 51b (Bitz).

Rn. 503

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Da zwischen dem Gesellschafter und der KapGes prinzipiell gleichgerichtete Interessen vorliegen, ist wiederum die Angemessenheit der Vereinbarungen zu prüfen. Die Grundsätze zur Prüfung der Angemessenheit der Gewinnverteilung bei Familiengesellschaften (dazu s Rn 497ff) können allerdings auf eine stille Gesellschaft zwischen den GmbH-Gesellschaftern und der GmbH nicht übertragen werden, da die GmbH entsprechend ihrer gesellschaftsrechtlichen Ausgestaltung den stillen Gesellschaftern als unabhängige und selbstständige Rechtsperson gegenübersteht.

Deshalb kann eine Angemessenheit der Gewinnverteilung in solchen Fällen nicht wie bei der Familien-PersGes unter dem Gesichtspunkt des § 12 Nr 2 EStG, sondern allein unter dem Gesichtspunkt einer möglichen vGA beurteilt werden (BFH v 06.02.1980, I R 50/76, BStBl II 1980, 477). Unangemessen hohe Gewinnanteile der stillen Gesellschaft sind demnach vGA der KapGes an die stille Gesellschaft. In Höhe des angemessenen Teils erzielt der Gesellschafter allerdings Einnahmen nach § 20 Abs 1 Nr 4 EStG.

Die GmbH & atypisch Still ist – mit der Ausnahme des § 15 Abs 4 S 6 EStG – wie eine GmbH & Co KG zu behandeln; deshalb analog s § 15 Rn 49 (Bitz) zur GmbH & Co KG.

Rn. 504

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Die steuerliche Angemessenheit der Gewinn- (und Verlust-)Verteilung hängt von einer Vielzahl von Umständen ab. Bedeutsame Kriterien sind in erster Linie

• die von den Gesellschaftern erbrachten Kapitalleistungen,
• die eingegangenen Risiken,
• der Arbeitseinsatz der Gesellschafter,
• die Ertragsaussichten des betrieblichen Unternehmens,
• die vorhandenen Geschäftsbeziehungen,
• die Dringlichkeit des Kapitalbedarfs und
• die wirtschaftliche Bedeutung der Finanzierung durch die Einlage.

Es können auch einige der für die Gewinnverteilung bei der GmbH & Co KG aufgestellten Merkmale (BFH v 15.11.1967, IV 139/67, BStBl II 1968, 152) herangezogen werden.

Die Angemessenheit der Gewinn- (und Verlust-)Verteilung ist zwar für den Zeitpunkt ihrer Vereinbarung zu prüfen, sie kann aber nicht allein nach den Verhältnissen nur dieses Wj beurteilt werden. Vielmehr ist für die Beurteilung ein längerer Zeitraum insbesondere hinsichtlich der zu erwartenden Erträge zugrunde zu legen (BFH v 06.02.1980, I R 50/76, BStBl II 1980, 477).

Zur Berücksichtigung von Verlusten gemäß § 20 Abs 1 Nr 4 S EStG iVm § 15 Abs 4 S 6–8 EStG s Rn 527.

Rn. 505–524

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vorläufig frei