Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 22 ... / B. Abhängigkeit vom SA-Abzug

1. Unterhaltsleistungen iSd § 10 Abs 1a Nr 1 EStG

Rn. 303

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Von der Regelung des § 22 Nr 1a EStG sind zunächst die in § 10 Abs 1a Nr 1 EStG genannten Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauerhaft getrennt lebenden unbeschränkt estpf Ehegatten/Lebenspartner bis zu einer Höhe von 13 805 EUR pro Kj erfasst, sofern der Unterhaltsleistende die Behandlung dieser Leistungen als SA mit Zustimmung des Empfängers beantragt. Seit dem VZ 2010 erhöht sich der Höchstbetrag um den Betrag für den Basiskranken- und Pflegeversicherungsschutz des geschiedenen oder dauerhaft getrennt lebenden unbeschränkt estpfl Ehegatten/Lebenspartner (s § 10 Abs 1a Nr 1 S 2 EStG iVm § 10 Abs 1 Nr 3 EStG).

Die Unterhaltszahlungen sind nur in dem Umfang zu versteuern, in dem sie als SA beim Unterhaltsverpflichteten abziehbar sein können. Übersteigen die Unterhaltsleistungen daher den Höchstbetrag von 13 805 EUR, kann der übersteigende Betrag vom Empfänger unversteuert vereinnahmt werden.

Der Antrag auf Abzug als SA kann von dem Unterhaltsverpflichteten auf einen Teil seiner Unterhaltszahlungen beschränkt werden. In diesem Fall beschränkt sich korrespondierend die Steuerbarkeit der Unterhaltszahlungen auf den Teil des Unterhalts, den der Unterhaltsverpflichtete nach § 10 Abs 1a Nr 1 EStG tatsächlich abzieht (BFH BFH/NV 2010, 1790). Die Steuerbarkeit der Unterhaltszahlungen beim Empfänger gemäß § 22 Nr 1a EStG hängt von seiner Zustimmung zum SA-Abzug beim Unterhaltsverpflichteten ab. Sowohl der Antrag als auch die Zustimmung können, da bedingungsfeindlich, nicht zurückgenommen werden (BFH BStBl II 2000, 218). Sofern der Unterhaltsberechtigte seine Zustimmung verweigert, besteht ein zivilrechtlicher Anspruch auf Zustimmung, wenn der Unterhaltsverpflichtete Zug-um-Zug eine bindende Erklärung abgibt, in der er sich zur Freistellung der steuerlichen Nachteile beim Unterhaltsberechtigten verpflichtet (BGH, NJW 2005, 2223; NJW 1983, 1545). Die Zustimmung ist grundsätzlich wirksam, solange sie nicht widerrufen wird (s § 10 Abs 1a Nr 1 S 4 EStG). Der Widerruf der Zustimmung kann sowohl gegenüber dem Wohnsitz-FA des Unterhaltsberechtigten als des Unterhaltsempfängers erfolgen (BFH BStBl II 2003, 803).

Rn. 304

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Die Regelung des § 10 Abs 1a Nr 1 EStG wird als "begrenztes Realsplitting" bezeichnet, da sich durch das Zusammenspiel mit § 22 Nr 1a EStG die Steuerschuld in begrenztem Umfang vom Leistenden zum Empfänger der Unterhaltsleistungen verschiebt. Das sog begrenzte Realsplitting soll der speziellen wirtschaftlichen Lage geschiedener bzw dauernd getrennt lebender Ehegatten/Lebenspartner Rechnung tragen und den durch die Scheidung bzw die Trennung bedingten Fortfall des Ehegattensplittings in der Weise ausgleichen, dass die steuerliche Behandlung der Unterhaltsleistungen dem Ehegattensplitting angenähert wird (BFH BFH/NV 1995, 777). Die Verteilung der Besteuerungsgrundlage auf zwei StPfl mildert bei einer Gesamtbetrachtung regelmäßig die Auswirkungen des steigenden Grenzsteuersatzes nach § 32a Abs 1 S 2 Nr 2–4 EStG, wodurch das Ehegattensplitting nach § 32a Abs 5 EStG, das die Unterhaltsberechtigten bis zum Trennungsjahr in Anspruch nehmen konnten, in begrenztem Umfang fortgesetzt wird (BFH BFH/NV 2010, 1790).

Im Regelfall wird der Unterhaltsleistende sich gegenüber dem Empfänger verpflichten müssen, dessen sich aus der Anwendung des § 22 Nr 1a EStG resultierende Mehrbelastung zu übernehmen, um die Zustimmung des Empfängers zum SA-Abzug zu erhalten. Der (verbleibende) Steuervorteil fällt umso größer aus, je höher der Steuersatz des Unterhaltsleistenden ist und je niedriger der Steuersatz des Empfängers der Unterhaltsleistungen ist.

Zu weiteren Einzelheiten bzgl § 10 Abs 1a Nr 1 EStG wird auf die entsprechende Kommentierung verwiesen, s § 10 Rn 400ff (Hoheisel/Tippelhofer).

Rn. 305

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

vorläufig frei

2. Versorgungsleistungen iSd § 10 Abs 1a Nr 2 EStG

Rn. 306

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Unter § 22 Nr 1a EStG fallen auch die als beim Leistenden als SA zu behandelnden auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden, lebenslangen und wiederkehrenden Versorgungsleistungen iSd § 10 Abs 1a Nr 2 EStG.

Dabei wird es sich häufig um Vermögensübertragungen unter Lebenden handeln, die mit Rücksicht auf ein künftiges Erbe erfolgen. Da in diesen Fällen eine widerlegbare Vermutung dafür spricht, dass die wiederkehrenden Leistungen unabhängig vom Wert des übertragenden Vermögens nach dem Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und nicht nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bemessen worden ist, wären die Versorgungsleistungen eigentlich als Unterhaltsleistungen der Privatsphäre zuzuordnen und einerseits nach § 12 Nr 2 EStG beim Verpflichteten nicht abzugsfähig sowie andererseits beim Empfänger nicht steuerbar. Da die Versorgungsleistungen jedoch gemäß § 10 Abs 1a Nr 2 EStG beim Verpflichteten als SA abzugsfähig sind, wird über § 22 Nr 1a EStG sichergestellt, dass die Bezüge einmal der Besteuerung unterworfen werden, und zwar dort, wo die steuerliche Leistungsfähigkeit erhöht wi...