Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 24a ... / VI. Wirkung des Altersentlastungsbetrages

Rn. 44

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Der Altersentlastungsbetrag wird nach § 2 Abs 3 EStG zur Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte von der Summe der Einkünfte abgezogen, s Rn 22 u 23. Das bedeutet für die Anwendung des § 10d EStG im Verlustabzugsjahr, dass nur ein entsprechend geringerer Verlustabzug verbraucht wird, vgl das Berechnungsschema in R 2 EStR 2012.

Rn. 45

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Dagegen stellt sich im Verlustentstehungsjahr die Frage, ob der Altersentlastungsbetrag einen Verlustabzug iSd § 10d EStG erhöht. Nach § 10d EStG idF bis VZ 1998 gingen "Verluste, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden" in den Verlustabzug ein. Der abziehbare Betrag entspricht somit dem negativen Gesamtbetrag der Einkünfte, R 115 Abs 1 EStR 1998. Nach hM erhöht bzw vermindert der Altersentlastungsbetrag den Verlustabzug (vgl Heinicke in Schmidt, § 10d EStG Rz 18, 37. Aufl; Heuermann/Fischer in Blümich, § 24a EStG Rz 18, 147. Aufl).

§ 10d EStG idF StEntlG 1999/2000/2002 und auch in der Gesetzesfassung vom 22.12.2003 ersetzt den Begriff "Verluste" durch "negative Einkünfte". Gemeint sind negative Einkünfte, die innerhalb einer Einkunftsart entstehen, also vor Berücksichtigung von Abzugs- und Freibeträgen von der Summe der Einkünfte (glA Altfelder, FR 2000, 19). Somit würde der Altersentlastungsbetrag immer dann ganz oder teilweise verloren gehen, wenn er die nach dem vorrangigen Verlustausgleich (§ 2 Abs 3 EStG) verbliebene Summe der Einkünfte übersteigt (vgl Altfelder, aaO; Geserich, DStR 2000, 845). Deshalb ist mE dem Vorschlag zuzustimmen, den Altersentlastungsbetrag als solchen rück- oder vorzutragen, um den alten Rechtszustand zu erhalten (vgl Geserich, aaO mit entsprechenden Bsp).

Rn. 46

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Die Vorsorgepauschale ist nach § 10c Abs 2 S 3 EStG aF von dem um den Altersentlastungsbetrag verminderten Arbeitslohn zu bemessen. Zutreffender Ansicht nach ist nur der vom Arbeitslohn ohne Versorgungsbezüge berechnete Altersentlastungsbetrag abzuziehen, nicht also der Altersentlastungsbetrag auf die anderen Einkünfte. Beim Zusammentreffen von Arbeitslohn und anderen Einkünften ist davon auszugehen, dass der Altersentlastungsbetrag zunächst vom Arbeitslohn berechnet worden ist, die Bemessungsgrundlage für die Vorsorgepauschale also primär gemindert wird.

Ab VZ 2010 wurde vom Gesetzgeber der Sonderausgaben-Pauschalbetrag iHv EUR 36 nach § 10c EStG nF eingeführt.

Rn. 47

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Fallen nicht zu berücksichtigende Leibrenten und Abgeordnetenbezüge (s Rn 32) mit anderen sonstigen Einkünften zusammen, so wird der WK-Pauschbetrag nach § 9a S 1 Nr 3 EStG zugunsten des StPfl zunächst von den nicht zu berücksichtigenden sonstigen Einkünften abgezogen, R 24a Abs 1 EStR 2012.

Rn. 48

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Sind in der Bemessungsgrundlage für den Altersentlastungsbetrag tarifbegünstigte Einkünfte enthalten (s Rn 25), so sind diese – soweit es sich nicht um tarifbegünstigten Arbeitslohn handelt – nur insoweit um den Altersentlastungsbetrag zu kürzen, als er den von den nicht tarifbegünstigten Einkünften berechneten Betrag übersteigt (vgl Bleschik in H/H/R, § 24a EStG Rz 8 mwN, EL 255). Diese auch von der hM vertretene Auffassung wird aber durch die Vorrangigkeit des Arbeitslohns (s Rn 46) eingeschränkt.

Rn. 49

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Nach § 39b Abs 3 S 3 EStG wird der vom Arbeitslohn zu berechnende Altersentlastungsbetrag bereits beim LSt-Abzug berücksichtigt, s dazu R 39b.4 LStR 2015. Dies ist durch Anknüpfung des Altersentlastungsbetrags an den ungekürzten Arbeitslohn (s Rn 9) ermöglicht worden.