Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / 11. Die Bezüge aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe (§ 3 Nr 11 EStG)

Schrifttum (ab 2000):

Brandt, Steuerbarkeit eines Kommunalen Erziehungsgelds, NWB F 3, 10 589;

Kempermann, Urteilsanmerkung zu BFH BStBl II 2006, 755, FR 2006, 1032;

von Bornhaupt, LStR 2008, BB 2007, 2708;

Benzler, Neuerungen bei der einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Pflegeentgelten, DStR 2009, 954;

Lippert, Gewinnermittlung bei Einkünften aus Aufnahme von Heimkindern iSd § 34 SGB VIII, DStR 2011, 300;

Gragert, Kindervollzeitpflege, NWB 25/2011, 2120.

a) Allgemeines, Rechtsentwicklung

Rn. 370

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Die Vorschrift gliedert sich wie folgt:

Kurzbeschreibung des Regelungsgegenstands	Rechtsgrundlage in § 3 Nr 11 EStG	S dazu Rn
Generelle Aussage, was steuerbefreit ist	S 1	s Rn 373a–392a
Aussage, was nicht darunter fällt	S 2	s Rn 393–393a
Weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit	S 3	s Rn 394, 394a
Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellte Leistungen	S 4	s Rn 394b–394e

Rn. 370a

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Regelungen des § 3 Nr 11 EStG:

S 1	befreit Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern
S 2	nimmt Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die aufgrund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oä Vorschriften gewährt werden, aus der Begünstigung heraus
S 3	stellt als weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit die Forderung auf, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten (s Rn 370d) ArbN-Tätigkeit verpflichtet wird
S 4	stellt den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen gleich

Rn. 370b

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Die Vorschrift ist, soweit es um Bezüge wegen Hilfsbedürftigkeit geht, sozialpolitisch motiviert (s Rn 5). Sie ist konstitutiv, soweit es sich um laufende Bezüge handelt; diese wären andernfalls nach § 22 Nr 1 EStG stpfl oder iFd S 4 stpfl Arbeitslohn (§ 19 EStG), im Übrigen deklaratorisch.

Rn. 370c

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Eine betragsmäßige Grenze enthält die Vorschrift nicht (FG D'dorf 12 K 210/02 H(L), DStRE 2005, 65 rkr).

Rn. 370d

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Art 1 Nr 2b, Art 20 Abs 6 JStG 2007 (vom 13.12.2006, BGBl I 2006, 2878) fügte ab VZ 2007 den Begriff "bestimmten" (bezogen auf die ArbN-Tätigkeit) in § 3 Nr 11 S 4 EStG ein. Diese Einfügung erfolgte parallel zu § 3 Nr 44 S 3 Buchst b EStG und stellt klar, was auch schon nach bisheriger Rechtsauffassung galt, nämlich dass eine allgemeine Verpflichtung zur Aufnahme einer ArbN-Tätigkeit steuerunschädlich ist (BT-Drucks 16/2712, 40). Auch s Rn 394a.

b) Verfassungsrecht – Ungleichbehandlung

Rn. 371

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Dass Beihilfeleistungen iSd § 3 Nr 11 EStG steuerfrei sind, andere krankheitsbedingte Ersatzleistungen dagegen als Einkünfte behandelt werden müssen und die ihnen zugrunde liegenden Aufwendungen lediglich als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sind, verstößt nicht gegen Art 3 Abs 1 GG (BVerfG 1 BvR 1231/85, DStR 1991, 741; FG D'dorf 12 K 210/02 H(L), DStRE 2005, 65 rkr).

Rn. 372

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Dass Beihilfen aus öffentlichen Mitteln von vornherein steuerfrei sind, vergleichbare Leistungen privater ArbG aber im Einzelfall überprüft werden müssen, soll nicht gegen Art 3 Abs 1 GG verstoßen, da es bei Letzteren kein Prüfungs- und Kontrollverfahren wie bei Beihilfen aus öffentlichen Mitteln gebe, so dass diese zusätzliche Anforderung gerechtfertigt sei (so BVerfG 1 BvR 1231/85, DStR 1991, 741; BVerfG 2 BvR 397/94, DStRE 1999, 289; BFH BFH/NV 2005, 22; Ross in Frotscher/Geurts, § 3 Nr 11 EStG Rz 3).

c) Europarecht

Rn. 372a

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Beim Begriff der "öffentlichen Mittel" (s Rn 374ff) wird man auch EU-/EWR-ausländische öffentliche Kassen aus europarechtlichen Gründen einzubeziehen haben (europarechtskonforme Auslegung der Vorschrift), wenn sie den Anforderungen lt s Rn 374 ff entsprechen (aA wohl Ross in Frotscher/Geurts, § 3 Nr 11 EStG Rz 4).

d) Begrifflichkeiten

Rn. 373

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Der Oberbegriff in § 3 Nr 11 EStG sind die "Bezüge". Eine Unterform der Bezüge sind Beihilfen (s Wortlaut "als Beihilfe"), nämlich dann, wenn sie zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern. Der Begriff der "Bezüge" wird zB auch verwendet in § 3 Nr 12, 29 EStG.

e) Corona-Hilfen vor Einführung des § 3 Nr 11a EStG

Rn. 373a

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Hierzu s Rn 397.

f) Die Quelle der Bezüge: öffentliche Mittel oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung (§ 3 Nr 11 S 1 EStG)

fa) Überblick

Rn. 373b

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§ 3 Nr 11 S 1 EStG sieht 2 verschiedene Quellen der Bezüge vor:

Quelle der Bezüge	S dazu Rn
Fall 1: öffentliche Mittel	s Rn 374–374c
Fall 2: Mittel aus einer öffentlichen Stiftung	s Rn 375–378

fb) Öffentliche Mittel (§ 3 Nr 11 S 1 EStG Fall 1)

fba) Definition

Rn. 374

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"Öffentliche Mittel" sind solche, die aus einem öffentlicher Haushalt stammen, dh haushaltsmäßig als Ausgaben festgelegt und verausgabt werden (BFH BStBl II 2017, 432 mwN; BFH vom 14.07.2020, VIII R 27/18, BStBl ...