Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / 7. § 3 Nr 65 EStG: Die Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung

Schrifttum:

Harder-Buschner, Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung – Die Neuregelungen des BetriebsrentenstärkungsG, NWB 2017, 2417;

Plenker, Steuerliche Neuregelungen bei der betrieblichen Altersversorgung durch das sog BetriebsrentenstärkungsG ab 01.01.2018, DB 2017, 1545.

Verwaltungsanweisungen:

R 3.65 LStR 2015; BMF vom 06.12.2017, BStBl I 2018, 147 (Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung).

Ferner s vor § 1 Rn 229 (Bitz).

a) Allgemeines

Rn. 2680

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

A Altersvorsorgeleistungen gelten als dem ArbN zugeflossen, sobald sich der Rechtsträger der Verpflichtung ändert. Da eine Versteuerung, ohne dass es zu einem Liquiditätszufluss kommt, dem Ziel der Stärkung der betrieblichen Altersvorsorge entgegensteht, bedarf es der Steuerfreistellung, zB § 3 Nr 62 oder 65 EStG.

Fünf Wege der betrieblichen Altersversorgung sind möglich:

• die Direktzusage (der ArbG verspricht dem ArbN direkt, Leistungen zu erbringen, Fall 1);
• die Direktversicherung (der ArbG schließt einen Lebensversicherungsvertrag zugunsten des ArbN ab, Fall 2);
• die Pensionskasse (der ArbG gründet eine selbstständige Pensionskasse, Fall 3);
• die Unterstützungskasse (der ArbG gründet eine selbstständige Unterstützungskasse, Fall 4);
• der Pensionsfonds (rechtlich selbständige Versorgungseinrichtung, § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG, Fall 5).

Von diesen fünf Wegen betrifft § 3 Nr 65 EStG nur die Fälle 2 und 3.

Rn. 2681

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

Das AltEinkG vom 05.07.2004, BGBl I 2004, 1427 passte die Befreiungsvorschrift an die Änderungen des BetrAVG an, ohne dass der Umfang der Leistungsfreistellung wesentlich eingeschränkt wurde. Das JStG 2007 (13.12.2006, BGlBl 2006 I 2878) änderte den § 3 Nr 65 EStG insofern, als dass die Absicherung der Direktzusagen durch sog Contractual Trust Agreements (Treuhändermodell, § 3 Nr 65 Buchst c EStG) in den Regelungsumfang der Steuerbefreiung mit aufgenommen wurde. Die Neuregelungen des § 3 Nr 65 EStG aufgrund des JStG 2007 war auch in allen Fällen noch anzuwenden, in denen die ESt noch nicht bestandskräftig festgesetzt wurde (§ 52 Abs 7 EStG aF). Das BetrRentStG vom 17.08.2017 (BGBl 2017, 3214) gewährt den ArbN erstmals das Recht, im Insolvenzfall die Rückdeckungsversicherung fortzusetzen (§ 8 Abs 3 BetrAVG idF ab 01.01.2018). Der Erwerb dieser Ansprüche ist durch die Ergänzung des § 3 Nr 65 EStG um den Buchst d freigestellt.

b) Steuerbefreite Leistungen (§ 3 Nr 65 Buchst a–c EStG)

ba) § 3 Nr 65 Buchst a EStG

Rn. 2682

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

§ 3 Nr 65 Buchst a EStG stellt die Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (des Pensionssicherungsvereins auf Gegenseitigkeit, Köln, § 14 Abs 1 S 1 BetrAVG) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an

• eine Pensionskasse
• ein Unternehmen der Lebensversicherung

zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall (Insolvenz und gleichgestellte Ereignisse, § 7 Abs 1 BetrAVG) gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat, steuerfrei.

Die Vorschrift des § 3 Nr 65 EStG ist konstitutiv, andernfalls läge unmittelbar bei Rückversicherung des Pensionssicherungsvereines iHd geleisteten Prämien stpfl Arbeitslohn (§ 19 EStG) vor.

Rn. 2683

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

Der Pensionssicherungsverein finanziert sich aus den Beiträgen der ArbG (§ 10 BetrAVG), die beim ArbN Arbeitslohn sind, den aber § 3 Nr 62 EStG steuerfrei stellt (R 3.65 Abs 2 S 2 LStR 2015). § 3 Nr 65 Buchst a EStG stellt nur die Beiträge steuerfrei, die der Pensionssicherungsverein zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an eine Pensionskasse oder einen Lebensversicherer zur Ablösung derjenigen Verpflichtungen zahlt, die er im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat. Eine Zustimmung des ArbN ist nicht erforderlich. Aus dieser Beitragsleistung des Pensionssicherungsvereins soll dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen keine zusätzliche Belastung entstehen (§ 3 Nr 62 EStG erfasst diese Beiträge nicht).

Andere Leistungen befreit § 3 Nr 65 Buchst a EStG nicht. In Ausnahmefällen kann es zu einer Kapitalisierung der Ansprüche durch den Pensionssicherungsverein und Auszahlung an den ArbN kommen, was zu stpfl Einkünfte beim diesem führt (Levedag in Schmidt, § 24 EStG Rz 26).

bb) § 3 Nr 65 Buchst b EStG

Rn. 2684

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

§ 3 Nr 65 Buchst b EStG sichert im Falle einer Unternehmensschließung die Altersversorgung ab. Hiernach sind die Leistungen des ArbG oder einer Unterstützungskasse zur Übertragung von Versorgungsleistungen oder unverfallbarer Versorgungsanwartschaften auf eine Pensionskasse oder ein Lebensversicherungsunternehmen steuerfrei. Diese Vorschrift erleichtert die Abwicklung des Unternehmens, indem bei Einstellung der Betriebstätigkeit die Verpflichtungen aus der betrieblichen Altersversorgung, die auf Pensionszusagen oder Unterstützungskassen beruhen, auf eine Pensionskasse oder einen Lebensversicherer übertragen werden können, ohne dass es zu einem Zufluss stpfl Arbeitslohns kommt. Diese Regelung greift sowohl in Fällen, in denen die Versorgun...