Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 32d ... / 3. Anwendung auf Veräußerungsgewinne

Rn. 180

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Auch Veräußerungsgewinne und -verluste iSd § 20 Abs 2 Nr 4 und 7 EStG sind von der Regelung umfasst (AbgSt-E BMF BStBl I 2022, 742 Tz 62, Abwandlung des Bsp; Ott, DStZ 2019, 412, 418). Durch § 20 Abs 2 S 2 EStG werden auch Ersatzereignisse in die Veräußerungen idS einbezogen. Bei Veräußerungsverlusten ist dabei zu beachten, dass durch die zwingende Suspendierung des § 20 Abs 6 EStG eine Verrechnung von Verlusten mit anderen Einkunftsarten möglich wird (s zu den Abzugsmöglichkeiten Moritz/Strohm, DB 2018, 86, 88ff.; s § 20 Rn 1500ff (Möllenbeck)).

Rn. 181

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Allerdings wurde der bloße Ausfall von Forderungen im PV bislang von der FinVerw nicht als steuerbarer Verlust iSd § 20 Abs 2 EStG anerkannt (AbgSt-E BMF BStBl I 2016, 85 Tz 60). Vielmehr wurde er als einkommensteuerlich irrelevant beurteilt. Erste Rspr der FG hatte sich dieser Meinung angeschlossen (FG Düsseldorf vom 11.03.2015, 7 K 3661/14 E, DStRE 2016, 523; Weiss, BB 2016, 2407). Der BFH hat allerdings in seiner Revisionsentscheidung die Berücksichtigung des Verlustes dem Grunde nach zugelassen (BFH vom 24.10.2017, VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280; Weiss, NWB 2018, 544; zuletzt auch BFH vom 20.11.2018, VIII R 37/15, DStR 2019, 553, zu "Knock-Out-Zertifikaten").

In ihrem Schreiben zur AbgSt vom 18.01.2016 hatte die FinVerw allerdings ihre ablehnende Rechtsansicht auf Forderungsausfälle ausgedehnt und damit weiter verschärft (zur Kritik Spieker, DB 2016, 197, 198). Dieser Auffassung hatte sich die Rspr teilweise angeschlossen (FG BBg vom 20.01.2016, 14 K 14 040/13; Weiss, BB 2016, 1407; Mathäus, FR 2016, 888). In der Rev hat der BFH jedoch entschieden, dass der Verzicht des Gesellschafters auf den nicht werthaltigen Teil seiner Forderung (zu dieser Aufteilung BFH vom 09.06.1997, GrS 1/94, BStBl II 1998, 307) gegen die KapGes einer Abtretung gleichsteht und nach Einführung der AbgSt zu einem gemäß § 20 Abs 2 S 2 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Forderungsausfall führt (BFH vom 06.08.2019, VIII R 18/16, BFH/NV 2020, 52).

Zur steuerlichen Berücksichtigung sind jedoch auch entsprechende AK bei der Gewinnermittlung des § 20 Abs 4 EStG erforderlich. Zum Verhältnis dieser Rspr zu § 17 Abs 2a EStG s Levedag, GmbHR 2020, 114, 118; Jachmann-Michel, BB 2020, 727, 734; Ott, StuB 2020, 85; BMF vom 07.06.2022, BStBl I 2022, 897; Ott, StuB 2022, 561; s § 17 Rn 281aff (karrenbrock).

Rn. 182

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Eine starke Meinung im Schrifttum unterstützte die Ansicht des BFH und forderte, dass auch der bloße Ausfall einer Darlehensforderung unter der Fassung des § 20 Abs 2 EStG seit Einführung der AbgSt steuerlich beachtlich sein müsse (Aigner, DStR 2016, 345 mwN; Weiss, NWB 2018, 544). Nachdem der BFH sich dieser Auffassung dem Grunde nach angeschlossen hatte, fehlte bislang jedoch die Anerkennung dieser Rspr durch die FinVerw (dazu OFD NRW, Kurzinfo vom 23.01.2018, DStR 2018, 921).

Durch die Ergänzungen des § 20 Abs 6 EStG um zwei weitere Sätze iRd Gesetzes zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen vom 21.12.2019 (BGBl I 2019, 2875 – s vor § 1 Rn 239 (Bitz)) sowie weiteren Folgeänderungen durch das JStG 2020 (vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096) hat der Gesetzgeber jedoch zu erkennen gegeben, dass er die Steuerbarkeit derartiger Verluste anerkennt (Fuhrmann, NWB 2020, 150, 155). Ansonsten wäre keine Regelung zur (Einschränkung der) Verlustberücksichtigung erforderlich gewesen (Dahm/Hoffmann, DStR 2020, 81; Weiss, Ertrag-StB 2020, 64, 66).

Die bis zur Entscheidung des BFH im Revisionsverfahren VIII R 18/16 (BFH vom 06.08.2019, VIII R 18/16, BFH/NV 2020, 52) bestehende Unsicherheit über die Behandlung des Forderungsverzichts ist aufgelöst. Die gesetzliche Regelung der eingeschränkten Verlustberücksichtigung bei § 20 Abs 6 S 5 und 6 EStG setzt die Steuerrelevanz von Verlusten voraus (s § 20 Rn 1500ff (Möllenbeck)). Daher werden Gestaltungen an Bedeutung verlieren, bei denen bislang statt eines endgültigen Ausfalls eine Veräußerung zu einem symbolischen Preis durchgeführt wurde (Hahne, BB 2015, 1640). Diese hat die Rspr bislang weitgehend nicht beanstandet (BFH vom 12.06.2018, VIII R 32/16, BFH/NV 2018, 1184).

Die FinVerw hatte sich dieser Rechtsauffassung des BFH lange Zeit nicht angeschlossen (Schlund, BB 2018, 1047, 1049), hat diese Auffassung aber zwischenzeitlich anerkannt: AbgSt-E BMF BStBl I 2022, 742 Tz 61.

Zur Frage des Forderungsverzichts s Weiss, GmbHR 2018, 587 mwN; Ott, DStR 2023, 1569, speziell zum Forderungsverzicht mit Besserungsschein; AbgSt-E BMF BStBl I 2022, 742 Tz 62.

Rn. 183

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Zu beachten bleibt auch unter der neuen Rspr zum Forderungsausfall des BFH (BFH vom 24.10.2017, VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280) die zeitliche Dimension dieses Ausfalls (BMF vom 07.06.2022, BStBl I 2022, 897 Tz 24; Ott, StuB 2022, 561, 565).

Von einem endgültigen Ausfall einer privaten Kapitalforderung iiSd § 20 Abs 1 Nr 7 EStG ist jedenfalls dann auszuge...