Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34 ... / b) Veräußerungen gegen wiederkehrende Bezüge

Rn. 58

Stand: EL 164 – ET: 04/2023

Bei Veräußerung eines ganzen Betriebes (nach hM auch Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil, 100 %ige Beteiligung an einer KapGes, s § 16 neu Rn 525) hat der StPfl ein Wahlrecht zwischen der nach §§ 16 und 34 EStG begünstigten sofortigen Besteuerung und der (nicht begünstigten) nachträglichen Versteuerung als Einkünfte gemäß § 15 EStG iVm § 24 Nr 2 EStG.

Das Wahlrecht ist eine Billigkeitsregelung unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit der Besteuerung, vgl BFH v 26.04.2018, BFH/NV 2018, 948; FG D'dorf v 25.08.2005, EFG 2005, 1862 rkr.

Das Wahlrecht gilt für Leibrenten (vgl R 16 Abs 11 S 1 EStR 2012), für Kaufpreisraten, wenn die Raten während eines mehr als 10 Jahre dauernden Zeitraums zu zahlen sind und aufgrund der vertraglichen Vereinbarungen eindeutig die Versorgungsabsicht des Veräußerers vorliegt (vgl H 16 Abs 11 EStH 2021 "Ratenzahlungen"); allerdings zweifelhaft nach FG D'dorf v 25.08.2005, EFG 2005, 1862 rkr; für Sofortversteuerung: Wacker in Schmidt, § 16 EStG, Rz 246 (41. Aufl) und Schallmoser in Brandis/Heuermann, § 16 EStG, Rz 307 (Mai 2022).

Das Wahlrecht gilt auch für Zeitrenten mit einer langen, nicht mehr überschaubaren Laufzeit (zB BFH BFH/NV 1989, 630: 25 Jahre), wenn – zumindest als Nebenzweck – der Versorgungscharakter vorliegt, vgl H 16 Abs 11 EStH 2021 "Zeitrente".

Zeitrenten von mehr als 10 Jahren Laufzeit ohne Versorgungscharakter sind nicht begünstigt, ebenso Kaufpreisraten bis zu 10 Jahren Laufzeit (vgl BMF v 03.08.2004, BStBl I 2004, 1187). Bei Wahl der Sofortversteuerung ist als Veräußerungsgewinn der nach den Vorschriften des BewG ermittelte Barwert (R 16 Abs 11 S 10 EStR 2012: Zinssatz 5,5 %, wenn nicht ein anderer Satz vereinbart ist), gekürzt um die Veräußerungskosten und den Buchwert des Kapitalkontos anzusetzen.

Zur Ermittlung bei Kaufpreisraten vgl H 16 Abs 11 EStH 2021 "Ratenzahlungen".

Bei Vereinbarung gewinn- oder umsatzabhängiger Zahlungen im Wege sog Earn-Out-Klauseln ist nach Ansicht des FG RP v 30.03.2021, EFG 2021, 1199, nrkr, nicht auf den Veräußerungszeitpunkt abzustellen, sondern ausnahmsweise auf die Realisation des Veräußerungs-(teil-)entgelts im Zuflusszeitpunkt. Die Vergünstigungen der §§ 16 und 34 EStG kommen insoweit nicht zur Anwendung. ME ist jedoch bei typischen Earn-Out-Klauseln, die für einen überschaubaren Zeitraum gewährt werden (zB drei Jahre wie im Urteilsfall) von einem rückwirkenden Ereignis gemäß § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO auszugehen, weil es sich um wertaufhellende Ereignisse zur finalen Kaufpreisbestimmung handelt. Ebenso Ketteler/Eising, DStR 2022, 1633.

Rn. 59

Stand: EL 164 – ET: 04/2023

Zur Tarifbegünstigung von Einmalzahlungen als Ablöse wiederkehrender Bezüge s § 16 neu Rn 533 und 534 (Schacht) sowie Horn in H/H/R, § 34 EStG Rz 40 (August 2019). Die Rspr geht von dem Grundsatz aus, dass die Begünstigung der späteren Ablösezahlung an die Einschränkung geknüpft ist, dass nicht bereits im Jahr der Veräußerung eine Einmalzahlung tarifbegünstigt versteuert worden ist. In diesem Fall fehlt es an der erforderlichen Zusammenballung von Einnahmen, vgl BFH v 21.06.1990, BFH/NV 1990, 772; 1993, 23.

Eine Ausnahme macht der BFH dann, wenn der Steuervorteil im Veräußerungsjahr im Vergleich zur Ablösezahlung gering ist (im Urteilsfall weniger als 1 %), vgl BFH v 14.01.2004, BStBl II 2004, 493.

Der BFH begründet diese Entscheidung – mE zu Recht – durch Auslegung des § 34 EStG unter Berücksichtigung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes.