Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34a ... / C. Umwandlungsfälle (§ 34a Abs 6 S 1 Nr 2 EStG)

Rn. 185

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Die Einbringung eines Betriebs oder eines Mitunternehmeranteils in eine KapGes oder Genossenschaft (§ 20 UmwStG) führt zur Nachversteuerung in voller Höhe des festgestellten nachversteuerungspflichtigen Betrags. Dies gilt auch für den Formwechsel einer PersGes in eine KapGes oder Genossenschaft. Der Grund hierfür liegt in der Gesetzesbegründung (BT-Drucks 16/4841, 64), wonach § 34a EStG nicht für KapGes gelten soll. Dies spiegelt sich auch im BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 43 wider. Die vorgenannten Grundsätze gelten übrigens auch im Fall der Option nach § 1a KStG (s Rn 153ff).

Rn. 186

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Die OFD Frankfurt v 19.11.2013, S 2290a A- 02 – St 213 geht in Ihrer Rundverfügung noch etwas detaillierter auf die Begründung der Vorgehensweise aus Verwaltungssicht ein. Demnach ist es so, dass der Wechsel im Besteuerungssystem von der ESt (Einzelunternehmen oder Gesellschafter einer PersGes) zur KSt (KapGes und/oder deren Anteilseigner) dazu führt, dass der nachversteuerungspflichtige Betrag vollständig aufzulösen und eine Nachversteuerung durchzuführen ist. Weiterhin ist § 34a EStG eine Tarifvorschrift des EStG, die über § 8 Abs 1 KStG nicht für KapGes gilt. Die Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für Zwecke des § 34a EStG auf Ebene der KapGes und die Durchführung einer gesonderten Feststellung des nachversteuerungspflichtigen Betrages sowie die Nachversteuerung auf Ebene der Anteilseigner der KapGes sei nicht möglich.

Rn. 187

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Nachvollziehbar ist allerdings auch die Kritik daran, da die Thesaurierungsbegünstigung gerade die Steuerbelastung der PersGes an die KapGes annähern sollte und es durchaus angezeigt wäre, die begünstigt besteuerten Gewinne steuerneutral in die KapGes übergehen zu lassen und lediglich im Falle der Ausschüttung aus der KapGes einer Nachversteuerung zu unterziehen (s Ley/Brandenberg, Unternehmensteuerreform 2008: Thesaurierung und Nachversteuerung bei Personenunternehmen, FR 2007, 1085, 1106). Der Gesetzgeber hat durch diesen Missbrauchstatbestand nämlich ein Umwandlungshindernis geschaffen und bewirkt eine Rechtsformbindung, besonders, wenn zuvor die Thesaurierungsbegünstigung beantragt wurde.

Rn. 188

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Gleichwohl ergibt sich daraus, dass die Nachversteuerung nur im Falle der Einbringung eines "ganzen" Betriebes oder eines "ganzen" Mitunternehmeranteils eintritt, im Umkehrschluss erhebliches Gestaltungspotenzial, da die Einbringung "eines Teils" des Betriebs, eines Teilbetriebs oder "eines Teils" des Mitunternehmeranteils keine Nachversteuerung iSd § 34a Abs 6 S 1 Nr 2 EStG auslöst. Begründet wird dies vom BMF dadurch, dass eine Nachversteuerung beim StPfl iRd verbleibenden Teils des Betriebs oder Mitunternehmeranteils weiterhin möglich ist (s BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 42). Hier könnte man zum Beispiel mehrere Teilbetriebe einbringen und den kleinsten Teilbetrieb zurückbehalten, um keine Nachversteuerung auszulösen.