Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34a ... / C. Verminderung des Nachversteuerungsbetrags um Entnahmen für die Erbschaftsteuer bzw Schenkungsteuer (§ 34a Abs 4 S 3 EStG)

Rn. 139

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Der § 34a Abs 4 S 3 EStG stellt einen Ausnahmetatbestand dar, wonach eine Nachversteuerung nach § 34a Abs 4 S 1 EStG nicht durchzuführen ist, soweit sie durch Entnahmen für die Erbschaft-/Schenkungsteuer anlässlich der Übertragung des Betriebs oder Mitunternehmeranteils ausgelöst wird (s BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 30f). Dies gilt nicht für die Übertragung von Teilbetrieben oder Teilen eines Mitunternehmeranteils (s Ratschow in Brandis/Heuermann, § 34a EStG Rz 59 (08/2023)).

Nicht begünstigt sind auch etwaige Entnahmen für Erbschaft-/Schenkungsteuer für den Übergang von PV.

Rn. 140

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Das BMF legt zur Berechnung der Erbschaftsteuer bzw Schenkungsteuer das nachfolgende Ermittlungsschema zugrunde:

Festgesetzte Erbschaftsteuer	×	Erbschaftsteuerbemessungsgrundlage für den Betrieb oder Mitunternehmeranteil
		Erbschaftsteuerbemessungsgrundlage

Dieses Ermittlungsschema soll gewährleisten, dass lediglich der Teil der festgesetzten Erbschaftsteuer vom Ausnahmetatbestand erfasst wird, der auf die Übertragung des Betriebs oder Mitunternehmeranteils entfällt.

Rn. 141

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Der Ausnahmetatbestand ist vom Gesetzgeber geschaffen worden, um etwaige negative Folgen des in der Verwendungsreihenfolge begründeten Lock-In-Effekts für vollversteuerte Altgewinne abzufangen (s Bäuml/Müller in Kanzler/Kraft/Bäuml, § 34a EStG Rz 223, 9. Aufl 2024; Fellinger, DB 2008, 1877).

Rn. 142

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Gem BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 11, 31 sind die Entnahmen für die Erbschaft-/Schenkungsteuer bei der Ermittlung des nicht entnommenen Gewinns des laufenden Wj zu berücksichtigen, wobei diese nach § 34a Abs 4 S 1 EStG bei der Ermittlung des Nachversteuerungsbetrags außen vor bleiben. Dies bedeutet, dass die Entnahmen den Nachversteuerungsbetrag zunächst erhöhen und nach Abs 4 S 3 analog mindern, sodass insoweit keine Nachversteuerung im VZ der Entnahmen stattfindet, was lediglich einen Steueraufschub bewirkt, da der nachversteuerungspflichtige Betrag effektiv nicht gemindert wird (s Ratschow in Brandis/Heuermann, § 34a EStG Rz 59 (08/2023); Rödder, DStR 2007, Beihefter zu Heft 40 Fn 24).

Rn. 143

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Falls die Erbschaft-/Schenkungsteuer teilweise aus dem Betrieb entnommen wird, gilt die Entnahme vorrangig als für die auf den Betrieb oder Mitunternehmeranteil entfallende Erbschaft-/Schenkungsteuer getätigt.

Wichtig zu beachten ist hierbei, dass die Entnahme aus einem Betrieb für die Erbschaftsteuer eines anderen BV desselben StPfl nicht unter die Ausnahmeregelung fällt und daher im Fall des Entnahmeüberhangs unmittelbar zur Nachversteuerung in dem Betrieb führt, in dem die Entnahme getätigt wurde (s BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 31).

Rn. 144

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Das BMF-Schreiben führt in Rz 31 den nachfolgenden Beispielsfall an:

Beispiel:

Ein StPfl ist Erbe in einem Erbfall, bei dem eine Erbschaftsteuer von EUR 100 000 anfällt. Hiervon entfallen lediglich EUR 50 000 auf den geerbten Gewerbebetrieb. Um die Erbschaftsteuer zu bezahlen, entnimmt der StPfl EUR 80 000 aus dem Betrieb und trägt die restlichen EUR 20 000 aus seinem PV. Der Gewinn des Betriebs beläuft sich auf EUR 0, wobei für diesen Betrieb ein nachversteuerungspflichtiger Betrag von EUR 60 000 festgestellt wurde. Einlagen wurden nicht getätigt.

Somit entspricht der Entnahmeüberhang EUR 80 000. Hiervon entfallen EUR 50 000 auf die Entnahme für Erbschaftsteuer auf den geerbten Gewerbebetrieb und sind insoweit gem § 34a Abs 4 S 1 und 3 EStG von der Nachversteuerung im Jahr der Entnahme ausgenommen.

Die EUR 30 000, die nicht auf die Erbschaftsteuer für den geerbten Gewerbebetrieb entfallen, sind in voller Höhe nachzuversteuern.

Rn. 144a

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Gegenwärtig nicht geklärt ist, ob die oben genannte Ausnahme in Bezug auf Entnahmen zur Erbschaft-/Schenkungsteuer auch analog für die Entnahmen zur Entrichtung der ESt zzgl SolZ gilt bzw gelten soll, da diese ab VZ 2024 nach § 34a Abs 2 S 2 EStG nicht zu berücksichtigen sind. Entsprechende Ausführungen fehlen im Gegensatz zur Erbschaft-/Schenkungsteuer, sodass eine Klarstellung durch den Gesetzgeber dringend geboten ist, um Rechtsunsicherheiten zu vermeiden.