Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34a ... / G. Verhältnis zu anderen Vorschriften

Rn. 40

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Gem BT-Drs 16/4841, 62 ist § 34a EStG als Tarifvorschrift ausgestaltet worden, welche als Ausgangspunkt für die Berechnung der Thesaurierungsbegünstigung auf das zvE (§ 2 Abs 5 EStG) abstellt. Gem BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 1 bleiben die Regelungen der Einkommensermittlung durch § 34a EStG unberührt, sodass insb die Regelungen über den Verlustausgleich und -abzug vorrangig zu beachten sind. Gleichwohl untersagt § 34a Abs 8 EStG einen Ausgleich negativer Einkünfte mit ermäßigt besteuerten Gewinnen iSd § 34a Abs 1 S 1 EStG und insoweit auch einen Abzug nach § 10d EStG.

Rn. 41

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Darüber hinaus geht § 34a Abs 1 S 1 Hs 1 EStG als lex specialis durch die Festlegung eines fixen Steuersatzes iHv 28,25 % (zzgl SolZ und KiSt) den allg Tarifvorschriften des § 32a Abs 1 S 2, Abs 5 EStG vor. Gleiches gilt auch im Falle der Nachversteuerung iSd § 34a Abs 4 S 2 EStG mit einem Steuersatz von 25 % (zzgl SolZ und KiSt).

Rn. 42

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Schädlich für die Inanspruchnahme der Tarifvergünstigung nach § 34a Abs 1 S 1 Hs 1 EStG ist die alternative Inanspruchnahme des Freibetrags nach § 16 Abs 4 EStG oder der Tarifermäßigung nach § 34 Abs 3 EStG (s BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 4). Dies gilt ebenso für übrige Tarifermäßigungen (etwa § 34b EStG).

Rn. 43

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Im Falle eines sog Carried Interest (= erfolgsabhängige Tätigkeitsvergütung), die regelmäßig von vermögensverwaltenden Wagniskapitalgesellschaften nach § 18 Abs 1 Nr 4 EStG gezahlt werden, ist die Inanspruchnahme der Begünstigung ebenfalls ausgeschlossen, da auf den Carried Interest bereits eine anteilige Steuerbefreiung nach § 3 Nr 40 EStG Anwendung findet (s BT-Drs 16/4841, 63).

Rn. 44

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Das Ziel des Gesetzgebers ist es, eine ungerechtfertigte Doppelbegünstigung zu verhindern, indem neben einer Begünstigung iSd §§ 16 Abs 4, 34 Abs 3 EStG oder § 18 Abs 1 Nr 4 EStG iVm § 3 Nr 40 EStG nicht noch zusätzlich die Thesaurierungsbegünstigung iSd § 34a Abs 1 EStG gewährt wird.

Rn. 45

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In § 37 Abs 3 S 6 EStG wird zudem die Berücksichtigung der Thesaurierungsbegünstigung bei der Festsetzung der ESt-Vorauszahlungen ausgeschlossen, was damit begründet wird, dass die Inanspruchnahme der Begünstigung antragsgebunden ist und der Antrag erst bei Abgabe der ESt-Erklärung des Einzelunternehmers/Mitunternehmers gestellt werden kann, wobei der Umfang der Begünstigung im Vorgriff nicht bestimmt werden kann (s BT-Drs 16/4841, 65).

Rn. 45a

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Diesbezüglich brachte auch das Wachstumschancengesetz v 27.03.2024 (BGBl I 2024 Nr 108) keine Änderung mit sich. Während der Referentenentwurf v 17.07.2023 noch den Vorschlag enthielt, die Thesaurierungsbegünstigung bereits bei der Festsetzung der ESt-Vorauszahlungen zu berücksichtigen, wurde das Vorhaben in der finalen Gesetzesfassung gestrichen.

Hierin liegt unzweifelhaft eine Ungleichbehandlung zwischen KapGes und PersGes, da die Festsetzung der KSt-Vorauszahlungen stets unter Berücksichtigung der Thesaurierung auf Ebene der KapGes erfolgt. Gleichwohl ist dies den unterschiedlichen Besteuerungsmechanismen und besteuerungstheoretischen Konstrukten der beiden übergeordneten Rechtsformen geschuldet. Während die KSt-Vorauszahlungen auf Ebene der KapGes aufgrund des Trennungsprinzips stets getrennt von der Gesellschafterebene festgesetzt werden, kann eine derartige Abgrenzung nach dem besteuerungstheoretischen Konstrukt, in Form des Transparenzprinzips im PersGes-Fall (auch s § 15 Rn 13f (Bitz) zum MoPeG) nicht 1:1 erfolgen, da die Gesellschafter- und die Gesellschaftsebene bei PersGes wesentlich stärker miteinander verwoben sind und der Grundfall der Besteuerung der PersGes unter Anwendung des persönlichen ESt-Satzes des Gesellschafters in den höheren Progressionsstufen eine wesentlich höhere Gesamtbelastung vorsieht.

Der Steuersatzvorteil des § 34a EStG und die somit verminderte Gesamtbelastung ist antragsgebunden und ist im Gegensatz zur KapGes-Besteuerung nicht systemimmanent. Gleichwohl wäre es mE zweckdienlich, den Gesellschaftern ggf auf Antrag und unter Vorlage einer überschlägigen Kalkulationsgrundlage eine Berücksichtigung der Thesaurierungsbegünstigung bereits bei der Festsetzung der ESt-Vorauszahlungen zu ermöglichen, um unterjährige ertragsteuerliche Mehrbelastungen zu verringern und Ressourcen für mögliche weitere Investitionen durch die Gesellschafter freizusetzen.