Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34a ... / V. Nachversteuerung (§ 34a Abs 4 EStG)

A. Grundfall der Nachversteuerung (§ 34a Abs 4 S 1 EStG)

1. Systematik

Rn. 123

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Die Nachversteuerung iSd § 34a Abs 4 S 1 EStG wird im Grundfall vorbehaltlich Abs 5 immer dann ausgelöst,

• wenn der positive Saldo der Entnahmen und Einlagen des Wj bei einem Betrieb oder Mitunternehmeranteil (Entnahmeüberhang) in einem Wj,
• den gem § 4 Abs 1 S 1 EStG oder § 5 ermittelten Gewinn übersteigt (Nachversteuerungsbetrag),
• soweit zum Ende des vorangegangenen VZ ein nachversteuerungspflichtiger Betrag nach Abs 3 festgestellt wurde.

Mit anderen Worten: Liegt in späteren Jahren der positive Saldo der Entnahmen und Einlagen über dem Gewinn des betreffenden Jahres, ist nach § 34a Abs 4 EStG insoweit eine Nachversteuerung des festgestellten nachversteuerungspflichtigen Betrags durchzuführen.

Rn. 124

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Zweck der Nachversteuerung ist es, sicherzustellen, dass zunächst thesaurierte und mit dem Sondertarif besteuerte Gewinne im Falle einer späteren Entnahme nachversteuert werden, da lediglich solche Gewinne begünstigt besteuert werden sollen, die als EK in der Gesellschaft verbleiben. Es muss also ein Übergang der begünstigten Gewinne von der begünstigten betrieblichen Sphäre in die von der Vorschrift nicht begünstige private Sphäre des Einzelunternehmers oder Mitunternehmers erfolgen.

Es muss folglich eine Entnahme von ursprünglich thesaurierten Gewinnen erfolgen, wobei gem BMF v 11.08.2008, BStBl I 2008, 838 Rz 14 nicht zwischen Bar-, Sach- oder Nutzungsentnahmen zu unterscheiden ist. Sie alle führen unter den in s Rn 123 genannten Bedingungen zu einer Nachversteuerung ursprünglich begünstigt besteuerter Gewinne.

Es führen aber auch entnahmeunabhängige bzw fiktive Entnahmetatbestände gem § 34a Abs 6 EStG zu einer Nachversteuerung iSd § 34a Abs 4 EStG (s Rn 179ff).

2. Nachversteuerungsbetrag

Rn. 125

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Ausgehend von den obigen Ausführungen ist der Nachversteuerungsbetrag wie folgt zu ermitteln (s Dörfler/Graf/Reichl, Die geplante Besteuerung von Personenunternehmen ab 2008 – Ausgewählte Problembereiche des § 34a EStG im Regierungsentwurf, DStR 2007, 645, 648):

	Entnahmen (§ 6 Abs 1 Nr 4 EStG)
./.	Einlagen (§ 6 Abs 1 Nr 5 EStG)
./.	Gewinn (§ 4 Abs 1 EStG oder § 5 EStG)
=	Nachversteuerungsbetrag (§ 34a Abs 4 EStG)

Rn. 126

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Ergänzend zu den obigen Ausführungen ist zu berücksichtigen, dass im Falle eines Verlustes, dh im Falle eines negativen Gewinns, der Nachversteuerungsbetrag dem positiven Saldo von Entnahmen und Einlagen entspricht.

Weiterhin ist der Nachversteuerungsbetrag um die Beträge zu vermindern, die für die Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) anlässlich der Übertragung des Betriebs oder Mitunternehmeranteils entnommen wurden.

Rn. 127

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Dieser Mechanismus soll anhand der nachfolgenden Beispiele erläutert werden. Abgestellt werden soll hierbei wiederum auf die in s Rn 118 dargestellten drei Fallkonstellationen unter der vereinfachenden Annahme, dass der nachversteuerungspflichtige Betrag zum Ende des VZ (Vorjahr) jeweils unverändert bleibt und damit den Werten in s Rn 118 entspricht. Die Kalkulationen werden jeweils für den Gewinnfall und für den Verlustfall modelliert.

Rn. 128

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Gewinnfall

Beispiel 1:

Entnahmen EUR 100 000, Einlagen EUR 50 000, Gewinn EUR 10 000, nachversteuerungspflichtiger Betrag EUR 105 294,75.

Entnahmen	EUR 100 000
./. Einlagen	EUR 50 000
./. Gewinn	EUR 10 000
= Nachversteuerungsbetrag	EUR 40 000

Hier ist es so, dass der nachversteuerungspflichtige Betrag iHv EUR 105 294,75, der in s Rn 118 ff ermittelt wurde, ausreicht, um insoweit den Nachversteuerungsbetrag iHv EUR 40 000 zu bedienen.

Fortschreibung des nachversteuerungspflichtigen Betrags:

Nachversteuerungspflichtiger Betrag zum 31.12. Vorjahr	EUR 105 294,75
./. Nachversteuerungsbetrag VZ	EUR 40 000
= Nachversteuerungspflichtiger Betrag zum 31.12.	EUR 65 294,75

Beispiel 2:

Entnahmen EUR 100 000, Einlagen EUR 50 000, Gewinn EUR 10 000, nachversteuerungspflichtiger Betrag EUR 0.

Entnahmen	EUR 100 000
./. Einlagen	EUR 50 000
./. Gewinn	EUR 10 000
= Nachversteuerungsbetrag	EUR 0

Hier wird die Bedeutung des Ausdrucks "soweit" besonders deutlich, denn rein rechnerisch würde sich im vorliegenden Fall ein Nachversteuerungsbetrag von EUR 40 000 ergeben, jedoch kommt es nicht dazu, da in Beispiel 2 kein nachversteuerungspflichtiger Betrag festgestellt wurde.

Beispiel 3:

Entnahmen EUR 100 000, Einlagen EUR 50 000, Gewinn EUR 10 000, nachversteuerungspflichtiger Betrag EUR 42 117,75.

Entnahmen	EUR 100 000
./. Einlagen	EUR 50 000
./. Gewinn	EUR 10 000
= Nachversteuerungsbetrag	EUR 40 000

Hier ist es so, dass der nachversteuerungspflichtige Betrag iHv EUR 42 117,75, der in s Rn 118 ff ermittelt wurde, ausreicht, um insoweit den Nachversteuerungsbetrag iHv EUR 40 000 zu bedienen.

Fortschreibung des nachversteuerungspflichtigen Betrags:

Nachversteuerungspflichtiger Betrag zum 31.12. Vorjahr	EUR 42 117,75
./. Nachversteuerungsbetrag VZ	EUR 40 000
= Nachversteuerungspflichtiger Betrag zum 31.12.	EUR 2 117,75

Rn. 129

Stan...