Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3b ... / 3. Das Zusammentreffen von Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschlägen mit Mehrarbeitszuschlägen

a) Der ArbN hat arbeitsrechtliche Ansprüche auf Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und auf Mehrarbeitszuschläge

Rn. 64

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Hat der ArbN arbeitsrechtlich Anspruch auf Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und auf Zuschläge für Mehrarbeit, und wird die Mehrarbeit als Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit geleistet, so sind fünf Fälle zu unterscheiden (ebenso R 3b Abs 5 S 1 LStR 2023). Dabei sind nur die Fälle (4) und (5) solche des sog Mischzuschlags, dh (so die Definition in BFH BStBl II 1991, 8) eines einheitlichen Zuschlages, der beide Erschwernisgründe gleichzeitig erfasst:

(1)	Die fraglichen Zuschläge werden sowohl für die Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit als auch für die Mehrarbeit gezahlt. Von den gezahlten Zuschlägen ist der Betrag als Zuschlag für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit zu behandeln (und damit von § 3b EStG privilegiert = Aufteilungsfall!)), der dem arbeitsrechtlich jeweils in Betracht kommenden Zuschlag entspricht (R 3b Abs 5 S 1 Nr 1, S 2 LStR 2023; Rüsch in Frotscher/Geurts, § 3b EStG Rz 30 (03/2024)).
(2)	Nur die Zuschläge für die Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit werden gezahlt, sie sind ebenso hoch oder höher als die Mehrarbeits-Zuschläge. Von den gezahlten Zuschlägen ist der Betrag als Zuschlag für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit zu behandeln (und damit von § 3b EStG privilegiert), der dem arbeitsrechtlich jeweils in Betracht kommenden Zuschlag entspricht (BFH BStBl II 1978, 574; R 3b Abs 5 S 1 Nr 2, S 2 LStR 2023). Im Fall BFH BStBl II 1978, 574 betrug der Mehrarbeitszuschlag 25 % des Stundenarbeitslohns, der für Nachtarbeit, soweit sie Mehrarbeit war, ebenfalls 25 %, dh Mehrarbeits- und Nachtzuschlag waren also gleich hoch. Der BFH lehnte ausdrücklich die Ansicht ab, nur der Zuschlag, der den Mehrarbeitszuschlag von 25 % übersteige, gelte Nachtarbeit ab und sei daher nach § 3b EStG begünstigt.
(3)	Nur der Zuschlag für die Mehrarbeit wird gezahlt. Der Zuschlag ist nicht durch § 3b EStG begünstigt (BFH BStBl II 1990, 315; R 3b Abs 5 S 1 Nr 3, S 3 LStR 2023). BFH BStBl II 1990, 315 betraf den Fall, dass ein angestellter Krankenhausarzt einen 15 %igen Zeitzuschlag für ärztlichen Bereitschaftsdienst erhielt, auch wenn die Bereitschaftsdienste zu 3/4 an Sonntagen, Feiertagen oder nachts anfielen. Zum Thema "Bereitschaftsdienst" bzw "Rufbereitschaft" s Rn 40.
(4)	Ein einheitlicher Zuschlag wird gezahlt, der höher ist als die jeweils in Betracht kommenden Zuschläge, aber niedriger als ihre Summe (nur diesen Fall sieht die FinVerw – neben (5) – als solchen des Mischzuschlags an). Der Mischzuschlag ist im Verhältnis der in Betracht kommenden Einzelzuschläge in einen nach § 3b EStG begünstigten und nicht begünstigten Anteil aufzuteilen (BFH BStBl II 1991, 8; BFH BFH/NV 1990, 639; R 3b Abs 5 S 1 Nr 4 und S 4 LStR 2023; FM Sachsen, Erl v 10.03.1992, DStR 1992, 617; FM Thüringen, Erl v 30.03.1992, DB 1992, 1164). Die gegenteilige ältere Rspr (BFH BStBl II 1981, 371) hat BFH BStBl II 1991, 8 ausdrücklich aufgegeben. Für die Aufteilung ist es nicht erforderlich, dass der steuerfreie Zuschlag ausdrücklich betragsmäßig festgelegt ist; es genügt vielmehr, dass zB im Tarifvertrag ausreichend bestimmte Angaben enthalten sind, aus denen der Zuschlag für den nach § 3b EStG steuerfreien Erschwernisgrund (Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit) dem Grunde und der Höhe nach abgeleitet werden kann (BFH BStBl II 1991, 8). Beispiel (nach BFH BStBl II 1991, 8): Der Zuschlag für (reine) Mehrarbeit beträgt 25 % vom Grundlohn, der für (reine) Nachtarbeit 15 %. Der Zuschlag für Nachtarbeit, die gleichzeitig Mehrarbeit ist, macht 60 % des Grundlohns aus. Aufzuteilen ist wie folgt: Der reine Nachtarbeitszuschlag beträgt 15/40 = 3/8 von 60 % = 22,5 % (steuerfrei). Der reine Mehrarbeitszuschlag beträgt 25/40 = 5/8 von 60 % = 37,5 % (stpfl).
(5)	Ein einheitlicher Zuschlag wird gezahlt, der höher ist als die Summe der jeweils in Betracht kommenden Zuschläge (nur diesen Fall sieht die FinVerw – neben (4) als solchen des Mischzuschlags an).

Der Mischzuschlag ist im Verhältnis der in Betracht kommenden Einzelzuschläge in einen nach § 3b EStG begünstigten und nicht begünstigten Anteil aufzuteilen (BFH BStBl II 1991, 8; R 3b Abs 5 S 1 Nr 5 und S 4 LStR 2023). Zur Berechnung s (4).

b) Der ArbN hat keine arbeitsrechtlichen Ansprüche auf Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge

Rn. 65

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Hat der ArbN keine arbeitsrechtlichen Ansprüche auf Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge, sondern allenfalls auf Mehrarbeitszuschläge, so sind diese in vollem Umfang stpfl Arbeitslohn (BFH BStBl II 1978, 574; R 3b Abs 5 S 5 LStR 2023).