Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3c ... / a) Auskehrung des Nennkapitals als Liquidationserlös iSd § 17 EStG

Rn. 143

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Liquidationsverluste aus einer einnahmelosen Beteiligung unterliegen ebenfalls dem Teilabzugsverbot, wenn nur das Nennkapital an den Anteilseigner ausgekehrt wird. Nach der Rspr des BFH sind das Teileinkünfteverfahren und das Teilabzugsverbot auch im Verlustfall anzuwenden, wenn das Stammkapital in Form von Liquidationsraten an den Gesellschafter iSv § 17 Abs 1, 4 EStG zurückgezahlt wird (BFH v 06.05.2014, IX R 19/13, BStBl II 2014, 682). Der BFH begründet das Ergebnis damit, dass die Liquidation einer KapGes einer Veräußerung iSd § 17 Abs 4 S 1 EStG gleichzustellen ist (BFH V 06.05.2014, aaO, Rz 16). Der BFH hat jedoch in seiner Entscheidung klargestellt, dass auch Geldzuwendungen als zurückgezahltes Vermögen der KapGes an den Anteilseigner als Liquidationserlös anzusehen sind, die nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst c EStG teilweise stpfl sind (BFH v 06.05.2014, aaO, Rz 17). Demzufolge ist beim Liquidationsverlust das Teilabzugsverbot des § 3c Abs 2 S 7 EStG nF anzuwenden, wenn Nennkapital iRd Liquidation an den Anteilseigner ausgekehrt wird. Denn die (anteilige) Rückzahlung des Stammkapitals steht der Veräußerung des Anteils iSv § 17 Abs 1 S 1 EStG gleich (Schneider in K/S/M, § 17 EStG, Rz E 70, 259. EL).

Die Rspr des BFH ist zu Anteilen iSd § 17 EStG ergangen; sie dürfte ebenso für Auflösungsverluste aus KapGes, die im BV gehalten werden, gelten (glA Förster, GmbHR 2010, 1009 (1010).

Rn. 144

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Die zuvor genannte Entscheidung des BFH v 06.05.2014 ist zwar zur alten Rechtslage des § 3c Abs 2 EStG ergangen, dürfte aber auch für VZ ab 2011 nach Einführung der Neuregelung des § 3c Abs 2 S 7 EStG nF anzuwenden sein. Die Entscheidung des BFH ist insoweit zu kritisieren. Der BFH unterscheidet zwischen dem steuerlichen Einlagenkonto (Kapitalrücklage gemäß § 272 Abs 2 HGB) und dem Nennkapital, obwohl es sich in beiden Fällen um Einlagen des Gesellschafters handelt. Denn nach Ansicht des BFH kommen die Regeln nicht zur Anwendung bei Rückzahlungen aus dem steuerlichen Einlagekonto gemäß § 27 KStG, sondern nur bei der Auskehrung des Nennkapitals (= Vermögen der KapGes). Die Verluste sind im Liquidationsfall endgültig und es kommt auf Ebene der KapGes zu keiner steuerlichen Entlastung. Auf Ebene des Anteilseigners wiederum werden die Verluste nur anteilig zum Abzug zugelassen. Dies widerspricht dem System des Halb- bzw Teileinkünfteverfahrens, da das Teilabzugsverbot nur gelten soll, wenn Einnahmen nur anteilig zu 50 % bzw 60 % stpfl sind (s Bode, FR 2014, 987 (989), Anm zu BFH v 06.05.2014). Nach einer Ansicht in der Literatur soll – entgegen dem gesetzgeberischen Willen der Neuregelung – ein endgültiger Verlust von Stammkapital und Einlagen auf Ebene des Gesellschafters in voller Höhe zum Abzug zuzulassen sein (Bareis, FR 2015, 1 (6)).

Die Anwendung des Teilabzugsverbots ist bei Auskehrung des Nennkapitals zwar kritisch zu sehen, allerdings entspricht sie dem Willen des Gesetzgebers. Nach dem Wortlaut des § 3c Abs 2 S 7 EStG nF ist ausdrücklich nur noch eine Einnahmeerzielungsabsicht erforderlich.