Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / 2. Aufzeichnungspflichten

a) Gesetzliche Regelungen

Rn. 1512

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Das EStG enthält keine allgemeine Aufzeichnungspflicht für BE und BA. Auch findet sich eine solche Pflicht nicht für die Einnahme-Überschussrechnung im EStG. Was jedoch gesetzlich geregelt ist, sind einzelne Aufzeichnungspflichten.

• So ist in § 4 Abs 3 S 5 EStG geregelt, dass WG des AV und UV iSd S 4 mit der Anschaffung oder Herstellung unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der AK und HK oder des an deren Stelle getretenen Werts in laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen sind.
• Wegen der Begrenzung des Schuldzinsenabzuges gemäß § 4 Abs 4a EStG ist in § 4 Abs 4a S 6 EStG (vormals S 7) geregelt, dass die Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen sind.
• Nach § 4 Abs 7 EStG sind bestimmte BA, die den Gewinn nicht mindern dürfen, ebenfalls einzeln und getrennt von den sonstigen BA aufzuzeichnen.
• Weitere Aufzeichnungspflichten sind in § 6 Abs 2 S 4 EStG aF enthalten (Aufzeichnung der GWG; Aufzeichnungspflicht ist jedoch durch UnternehmensteuerreformG 2008 für VZ 2008 und 2009 entfallen; s hierzu Nacke, StRA 2007/08, 194). Nach dem WachstumsbeschleunigungsG gelten jedoch diese Aufzeichnungspflichten teilweise wieder. GWG, deren Wert 250 EUR (2010–2017: 150 EUR) übersteigt, sind unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des WG oder der Eröffnung des Betriebs und der AK oder HK oder des nach § 6 Abs 1 Nr 5–6 EStG an deren Stelle tretenden Werts in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufzunehmen. Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind (§ 6 Abs 2 S 4 und 5 EStG nF).
• § 6c Abs 2 EStG (Aufzeichnung der WG, bei denen die stillen Reserven nach § 6b übertragen worden sind),
• § 7a Abs 8 EStG (Aufzeichnung der WG, bei denen erhöhte Absetzungen oder Sonderabschreibungen vorgenommen wurden) und
• § 52 Abs 1 DMBilG enthalten.

Neben diesen Einzelaufzeichnungspflichten sind in der AO Vorschriften vorhanden, die allgemein vorschreiben, wie Aufzeichnungen vorzunehmen sind (§§ 145 Abs 2 und 146 AO). Sie setzen aber die Pflicht, Aufzeichnungen zu fertigen, voraus, so dass sie bei der Einnahme-Überschussrechnung nicht zur Anwendung kommen (vgl BFH BFH/NV 2006, 940; FG Brandenburg EFG 2005, 1006).

b) Aufzeichnungen der BE, BA, Einlagen und Entnahmen

Rn. 1513

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Unabhängig von diesen gesetzlichen Regelungen gelten jedoch allgemein für den StPfl bestimmte "Aufzeichnungspflichten", die durch die unter s Rn 1512 genannten gesetzlichen Aufzeichnungsregeln nur ergänzt werden. Diese Aufzeichnungspflichten resultieren nicht aus einer rechtlichen Verpflichtung – eine Verpflichtung zur Aufzeichnung von BE und BA gibt es bei der Einnahme-Überschussrechnung nicht (BFH BStBl II 1999, 481 mwN) –, sondern stellen Obliegenheiten dar. So hat der StPfl in seiner ESt-Erklärung nicht nur den Gewinn/Verlust aus seiner gewerblichen, freiberuflichen oder luf Tätigkeit aufzunehmen. Er ist praktisch auch verpflichtet, die BE und BA gesondert aufzuzeichnen und der Erklärung beizufügen. Auf Verlangen des FA muss er sie erläutern und glaubhaft machen können. Dieses ist erforderlich, damit das FA die Vollständigkeit im Hinblick auf die BE und die Richtigkeit im Hinblick auf die BA überprüfen kann (vgl §§ 90 Abs 1 S 2 und 146 Abs 1 AO).

Um diese Prüfung vornehmen zu können, reicht daher nicht nur ein Verzeichnis der BE und BA aus. Es ist vielmehr auch erforderlich, bei Bedarf die entsprechenden Belege vorzulegen (BFH BStBl II 1999, 481; 1990, 287; BFH/NV 2023, 113; FG Ha vom 11.11.2014, 6 K 206/11). Dazu können auch Kassenstreifen, Kassenzettel, Bons und die sog Tagesendsummenbons (Z-Bons) bei einem Betrieb gehören, der Bargeschäfte tätigt (FG He vom 24.02.2014, 4 V 84/13; FG BBg vom 20.10.2017, 4 K 4206/14; FG Ha vom 08.01.2018, 2 V 144/17). Für den Nachweis der sog Tagesendsummenbons ist ferner erforderlich, dass die Z-Bons eine hinreichende Gewissheit über die Vollständigkeit der darin enthaltenen Einnahmen zulassen. Dies ist nur der Fall, wenn die Organisationsunterlagen aufbewahrt werden, um etwaige Manipulationen bei der Berechnung der ausgedruckten Beträge nachvollziehen zu können (FG Mchn EFG 2011,10; FG BBg vom 20.10.2017, 4 K 4206/14).

Dokumentiert der StPfl seine BE in Kassenberichten, ist das FA zur Schätzung befugt, wenn diese wiederholt korrigiert und in sich widersprüchlich sind (BFH BFH/NV 2013, 902).

Diese Anforderungen ergeben sich aus der allgemeinen Mitwirkungspflicht des StPfl (§ 90 Abs 1 AO). Somit hat der StPfl auch zu der Einnahme-Überschussrechnung die dazugehörige Belegsammlung zu führen. Diese Belegsammlung ist die maßgebliche Grundlage für die Anerkennung der Besteuerungsgrundlagen durch das FA (BFH BStBl II 1999, 481). Hierzu kann zB erforderlich sein, die vorhandenen Kassenendsummenbons aufzubewahren (BFH vom 07.02.2008, X B 189/07).

Nicht dazu gehört eine Nummerierung der Belege (FG Köln EFG 2018, 375). Lücken in der Rechnungsnummernabfolge im konkreten – vom FG als Tatsacheninstanz zu beurteilenden – Einze...