Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / 3. ...

Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann

Schrifttum:

Körner, Zu welchem Zeitpunkt ist eine Rückstellungsbildung für ungewisse Verbindlichkeiten zulässig?, WPg 1984, 43;

Eibelshäuser, Rückstellung nach neuem Handelsrecht, BB 1987, 860;

Küstner/von Manteuffel, Berechnung des Ausgleichsanspruchs des Vertragshändlers, BB 1988, 1972;

Lutz, Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters u Pensionszusage, DB 1989, 2345;

Moxter, Zur wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Bilanzrecht, StuW 1989, 232;

Madauss, Rückstellungen für Provisionen, StBp 1995, 235.

a) Provisionsanspruch

Rn. 1080

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

Der Provisionsanspruch des Handelsvertreters ist mit der Ausführung des vermittelten Geschäftes anzusetzen (§ 87a HGB; BFH BStBl II 1969, 296; 1970, 517; 1973, 212; 1973, 481; 1976, 675). Unbedeutend ist der Zahlungszeitpunkt des Kunden an den Unternehmer (FG Ha EFG 1999, 973). Auch eine abweichende Vereinbarung über die Entstehung des Anspruchs erst mit der Zahlung des Kunden soll für den Zeitpunkt der Aktivierung unschädlich sein (BFH BStBl III 1963, 256; BStBl II 1969, 296 zum Maklerlohn beim Grundstücksverkauf). Sofern der Provisionsanspruch bereits bei Abschluss des vermittelten Betrages entstehen soll, also vor der Ausführung, ist er zu diesem Zeitpunkt zu aktivieren (BFH BStBl III 1967, 464). Die Vereinnahmung von Provisionszahlungen vor dem Aktivierungszeitpunkt ist als Anzahlung zu passivieren (Provisionsvorschüsse, BFH BStBl II 1986, 669).

Rn. 1081

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

In der zitierten BFH-Rspr wird mE nicht ausreichend zwischen Entstehung und Fälligkeit des Provisionsanspruchs unterschieden. Die Fälligkeit stellt keinen Aktivierungstatbestand dar (§ 252 Abs 1 Nr 5 HGB; BFH BStBl II 2006, 20). Diese Unschärfe geht auf § 87a HGB zurück, der mit "Fälligkeit" überschrieben ist, aber die Entstehung anspricht ("hat Anspruch"). Zumindest für Bilanzierungszwecke ist die Ausführung des Geschäftes nach dem Wortlaut des § 87a HGB als Aktivierungszeitpunkt zu verwenden. Damit ist die "Risikominimierung" (s Rn 416) eingetreten. Unscharf formuliert hier auch BFH BStBl II 2006, 20: Aktivierung bei Vertragsabschluss der vermittelten Parteien, "spätestens jedoch mit der Lieferung".

Rn. 1082

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

Beim Versicherungsvertreter ist der Provisionsanspruch im Zeitpunkt der Zahlung der Erstprämie (Versicherungsbeginn) maßgeblich (BFH BStBl II 1972, 274; BMF v 28.05.2002, StuB 2002, 712, mE nicht vor Ablauf der Stornofrist).

Provisionsverpflichtungen beim Unternehmer (Auftraggeber) sind zeitgleich mit der Aktivierung beim Vertreter (s Rn 1080) zu passivieren (BFH BStBl III 1973, 481; BStBl II 1986, 669).

Rn. 1083–1084

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

vorläufig frei

b) Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters

Rn. 1085

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

Der Handelsvertreter hat den Ausgleichsanspruch nach § 89b HGB in der Bilanz des Jahres zu aktivieren, in dem das Vertragsverhältnis endet (BFH BStBl III 1965, 170; BStBl II 1969, 485; 1970, 315; 1987, 570). Endet das Vertragsverhältnis zum Ende des Wj, muss der Ausgleichsanspruch deshalb noch in der Bilanz dieses Wj aktiviert werden, BFH BFH/NV 1990, 567.

Rn. 1086

Stand: EL 114 – ET: 02/2016

Besteht über den Ausgleichsanspruch Streit, so kommt die Aktivierung ähnlich derjenigen einer bestrittenen Schadensersatzforderung (BFH BStBl III 1964, 478) erst in der Bilanz desjenigen Jahres in Betracht, in dem der Streit endgültig beigelegt wird (FG D'dorf EFG 1976, 507; BFH BStBl II 1978, 497; vgl auch BFH BStBl II 1991, 213; s Rn 1230).

Rn. 1087

Stand: EL 79 – ET: 05/2008

Der Ausgleichsanspruch gehört stets zum laufenden Gewinn (BFH BStBl II 1977, 618), u zwar auch, wenn die Beendigung des Vertragsverhältnisses mit der Aufgabe des Betriebs zusammenfällt (BFH BStBl II 1981, 97; 1983, 243; 1987, 570; BFH/NV 1990, 188). Das gilt auch, wenn der Handelsvertreter im Einvernehmen mit den vertretenen Unternehmern Werksvertretungen auf einen Nachfolger gegen laufende Zahlungen überträgt und laut Übergabevertrag Ausgleichsansprüche nach § 89b HGB gegen den Geschäftsherrn nicht entstehen oder der Nachfolger des Handelsvertreters die vertretenen Geschäftsherren von solchen Ausgleichsansprüchen freistellt (BFH BStBl II 1991, 218).

Rn. 1088–1089

Stand: EL 79 – ET: 05/2008

vorläufig frei

c) Aufwendungen eines Handelsvertreters für den Erwerb von Geschäftsbeziehungen

Rn. 1090

Stand: EL 79 – ET: 05/2008

Aufwendungen eines Handelsvertreters für den Erwerb der Geschäftsbeziehungen eines anderen Vertreters sind als besonderes WG (nicht als Geschäftswert) zu aktivieren (BFH BStBl III 1964, 423). Dieses sog Vertreterrecht kann der Handelsvertreter auch aufgrund eines Vertrages mit dem Geschäftsherrn durch Ablösung des Ausgleichsanspruchs seines Vorgängers erwerben (BFH BStBl II 1989, 549). Das Vertreterrecht ist auch dann zu aktivieren, wenn der Erwerber das Entgelt durch Verrechnung mit einem prozentualen Anteil an den erzielten Provisionen entrichtet (BFH BStBl II 1989, 549). So auch Otto, BB 2005, 1324 u H 5.5 EStH 2006 "Vertreterrecht".