Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann
1. Persönlicher Geltungsbereich
Rn. 1502
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Die Einnahme-Überschussrechnung kommt für folgende Gruppen von StPfl in Betracht:
| (1) |
Land- und Forstwirte:
| (a) |
Liegen die Voraussetzungen für eine Gewinnermittlung nach § 13a EStG vor (s § 13a Abs 1 EStG), so erfolgt die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen. Der Land- oder Forstwirt, der nach Durchschnittssätzen besteuert wird, hat aber die Möglichkeit, auf Antrag eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG vorzunehmen, wenn die Voraussetzungen des § 13a Abs 2 EStG (insbesondere vier Jahre hintereinander keine Gewinnermittlung nach § 13a Abs 3–6 EStG) erfüllt sind. |
| (b) |
Liegen die Voraussetzungen für eine Besteuerung nach Durchschnittssätzen nicht vor, so kann der StPfl auch seinen Gewinn unter den Voraussetzungen des § 13a Abs 1 S 2 EStG nach § 4 Abs 3 EStG ermitteln. Voraussetzung ist aber, dass eine Buchführungspflicht nicht besteht und das FA eine entsprechende Mitteilung an den StPfl gemacht hat (s FG Nds EFG 2014, 1490). Liegen die Voraussetzungen des § 13a EStG nicht vor, so hat dies im Fall der Tolerierung der Besteuerung nach Durchschnittssätzen ohne Anspruch auf Vertrauensschutz die Konsequenz, dass der Gewinn nach § 4 Abs 1 oder Abs 3 EStG zu ermitteln ist (BFH BStBl II 2018, 174 und BFH BFH/NV 2018, 196). |
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| (2) |
Selbstständige gemäß § 18 EStG: Der Gewinn kann allgemeiner nach § 4 Abs 3 EStG ermittelt werden, wenn ein StPfl nicht verpflichtet ist, Bücher zu führen und JA zu fertigen. Da Selbstständige iSv § 18 EStG nicht buchführungspflichtig sind, können sie somit ihren Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG ermitteln. |
| (3) |
Gewerbetreibende: Diese können den Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG ermitteln, wenn sie nicht verpflichtet sind, Bücher zu führen und JA zu fertigen (s §§ 140 und 141 AO). |
2. Wahlrecht
Rn. 1503
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Soweit die Land- und Forstwirte, Selbstständigen und Gewerbetreibenden nicht buchführungspflichtig sind, haben sie ein Wahlrecht. Sie können wählen, ob sie den Gewinn nach § 4 Abs 1 EStG durch Bestandsvergleich oder in vereinfachter Form der Ermittlung nach § 4 Abs 3 EStG (BFH BFH/NV 2021, 1191 mwN) durch Überschuss der BE über die BA ermitteln wollen.
Bei der Gewinnermittlung von PersGes mit freiberuflichen Einkünften ist jedoch zu beachten, dass bei einer solchen PersGes, die keine Bücher führen muss, der Gewinn im Gesamthandsbereich und in den Sonderbereichen der einzelnen Gesellschafter einheitlich nach § 4 Abs 3 EStG zu ermitteln ist (BFH BFH/NV 2010, 2272).
Das Wahlrecht muss nicht mehr – wie früher von der Rspr angenommen – zu Beginn des Wj ausgeübt werden (so frühere Rspr des BFH BFH/NV 1997, 403; 1999, 1195; 2004, 220; 2006, 1457). Nach neuerer Rspr des BFH kann auch noch später das Wahlrecht zu Gunsten einer Einnahme-Überschussrechnung ausgeübt werden (BFH BStBl II 2009, 659 zu einem Fall des nachträglich angenommen gewerblichen Grundstückshandels; vgl auch BFH BFH/NV 2013, 1548; FG Nds EFG 2011, 1605; zustimmend zB Dötsch, DB 2009, 1386; bereits vorher Kanzler, FR 1998, 233, 245; Drüen, DStR 1999, 1589, 1894). Denn das Gesetz sieht hierfür keine Frist für die Ausübung des Gewinnermittlungswahlrechts vor. Zu beachten ist, dass die bloße Erklärung des StPfl, seinen Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG ermitteln zu wollen, nicht ausreicht (BFH BStBl II 2017, 154; BFH/NV 2013, 1548). Maßgeblich für die Ausübung des Wahlrechts der Gewinnermittlungsart ist die tatsächliche Handhabung der Gewinnermittlung (st Rspr, vgl zB BFH BStBl II 2001, 102; 2009, 659; 2016, 468; 2017, 154; BFH/NV 2006, 1457). Das Wahlrecht endet erst mit der formellen Bestandskraft der Steuerfestsetzung und materiell-rechtlich mit der Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen für § 4 Abs 3 EStG. Es kommt daher nicht darauf an, ob bereits mit der Einrichtung einer Buchführung oder der Aufstellung einer Eröffnungsbilanz begonnen wurde. Erst mit der Erstellung eines JA nach Beendigung des Wj hat der StPfl sein Wahlrecht zu Gunsten des Bestandsvergleichs ausgeübt.
Zu den jeweiligen formalen Voraussetzungen zum Wechsel der Gewinnermittlungsart s Rn 1504.
Maßgeblich ist ein entsprechend schlüssiges Verhalten des StPfl. Führt der StPfl Bücher, dh, er stellt eine Eröffnungsbilanz auf und richtet eine ordnungsgemäße kaufmännische Buchführung ein, und macht er Abschlüsse, so hat sich der StPfl gemäß § 4 Abs 3 EStG auf eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG festgelegt (BFH BStBl II 1990, 287; 2006, 509; 2009, 659; 2016, 420; BFH/NV 1995, 587; 1996, 119; 2006, 276; 2006, 1457). Sammelt der StPfl dagegen die Einnahme- und Ausgabenbelege geordnet oder zeichnet er die BE und BA auf, so liegt in diesem Verhalten eine Entscheidung für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG (BFH BStBl II 2009, 659; 2016, 420; 2017, 154; BFH/NV 1995, 587; 2016, 841; 2018, 728; strittig s Drüen, DStR 1999, 1589; Mathiak, DStR 1990, 259; Drüen in Brandis/Heuermann, § 4 EStG Rz 134 (Dezember 2022)). An die Dokumentation der Wahl zugunsten der Einnahme-Überschussrechnung sind dabei keine hohen Anforderungen zu stellen (BFH BStBl II 200...