Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann
Rn. 1657g
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Die GewSt ist als Objektsteuer ausgestaltet, so dass nach § 8 GewStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrages bestimmte Beträge hinzugerechnet werden, die insbesondere die Beziehung des Inhabers zum Betrieb betreffen. So sollen durch die Hinzurechnung nach § 8 Nr 1 GewStG die Erträge aus eigen- und fremdfinanziertem Kapital weitgehend gewerbesteuerlich gleichgestellt werden. Die Hälfte der Entgelte für Schulden, die wirtschaftlich mit Gründung, Erwerb eines Betriebs oder Betriebsanteils, Erweiterung oder Verbesserung des Betriebs sowie nicht nur zur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals dienen, werden dem einkommensteuerlich ermittelten Gewinn hinzugerechnet (sog Dauerschuldzinsen; Rechtslage bis zum Erhebungszeitraum 2007). Ab dem Erhebungszeitraum 2008 werden nur noch 25 % der Entgelte für Schulden hinzugerechnet. Dabei kommt es dann nicht mehr darauf an, ob es sich um Dauerschuldzinsen handelt oder nicht (s UnternehmensteuerreformG 2008 vom 14.08.2007, BGBl I 2007, 1912; s vor § 1 Rn 177 (Bitz)).
Nach § 8 GewStG werden bei der Ermittlung des Gewerbeertrags generell nur solche Beträge dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzugerechnet, die bei der Ermittlung des Gewinns auch abgezogen worden sind. Soweit Zinsaufwendungen nach § 4 Abs 4a EStG bei der Ermittlung des Gewinns nicht abgezogen werden dürfen, kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr 1 GewStG nicht in Betracht.
Zur Rechtslage bis 2007
Diese gewerbesteuerlichen Grundlagen führen dazu, dass die nichtabzugsfähigen Schuldzinsen nach § 4 Abs 4a EStG aufzuteilen sind, wenn sie nicht im vollen Umfang auf Dauerschuldzinsen entfallen. Betreffen sie nur Dauerschuldzinsen iSd § 8 Nr 1 GewStG, sind 50 % der Dauerschuldzinsen abzüglich der nichtabzugsfähigen Schuldzinsen nach § 4 Abs 4a EStG dem Gewinn hinzurechnen. Denn die nichtabzugsfähigen Schuldzinsen nach § 4 Abs 4a EStG wurden bereits bei der Ermittlung des einkommensteuerlichen Gewinns hinzugerechnet.
Beispiel:
Es sind nur Dauerschuldzinsen iHv 4 000 EUR aufgewendet worden. Die nichtabzugsfähigen Schuldzinsen betragen 500 EUR. Ohne Berücksichtigung der nichtabzugsfähigen Schuldzinsen beträgt der Gewinn 49 500 EUR. Der einkommensteuerliche Gewinn beträgt 50 000 EUR (49 500 EUR + 500 EUR nichtabzugsfähige Schuldzinsen nach § 4 Abs 4a EStG).
Nach § 8 Nr 1 GewStG iVm § 4 Abs 4a EStG sind dem Gewinn von 50 000 EUR noch 1 500 EUR hinzuzurechnen (= 50 % von 4 000 EUR ./. 500 EUR).
Betreffen die nach § 4 Abs 4a EStG nicht abzugsfähigen Schuldzinsen neben Dauerschulden iSv § 8 Nr 1 GewStG auch andere Schulden (zB Kontokorrentzinsen), so ist nur der Teil nach § 8 Nr 1 GewStG mit 50 % hinzuzurechnen, der um den Betrag an nichtabzugsfähigen Schuldzinsen nach § 4 Abs 4a EStG vermindert ist, der wiederum auf Dauerschuldzinsen entfällt. Insofern ist hier eine Zuordnung der nichtabzugsfähigen Schuldzinsen erforderlich, die im Zweifel durch eine Schätzung vorgenommen werden kann.
Bei der Ermittlung dieses Hinzurechnungsbetrages bleiben die Investitionsdarlehen unberücksichtigt. Diese sind nach § 4 Abs 4a S 5 EStG unbegrenzt abzugsfähig, so dass auf sie keine nichtabzugsfähigen Schuldzinsen entfallen. Die Verwaltung ermittelt den Hinzurechnungsbetrag nach § 8 Nr 1 GewStG dadurch, dass sie zunächst die Zinsen für Investitionsdarlehen in vollem Umfang hinzurechnet. Die restlichen dem Grund nach unter § 8 Nr 1 GewStG fallenden Dauerschuldzinsen sind nun nur in dem Verhältnis hinzuzurechnen, in dem die nach § 4 EStG abziehbaren Zinsaufwendungen (ohne Zinsen für Investitionsdarlehen) zu den gesamten Zinsaufwendungen (ohne Zinsen für Investitionsdarlehen) stehen (s zB OFD Han GewSt-Kartei ND § 8 GewStG Fach 2 Karte 2; Hinweise zu Abschn 46 GewStR 1998). Diese Schätzungsmethode ist uE nicht zu beanstanden (zustimmend FG RP EFG 2007,706; kritisch Seiler in K/S/M, § 4 EStG Rz Ea 154).
Beispiel (nach Verwaltung):
Die gesamten betrieblichen Zinsaufwendungen belaufen sich auf 30 000 EUR. Zinsaufwendungen iHv 1 500 EUR sind nach § 4 Abs 4a EStG nicht abziehbar. Die Zinsaufwendungen von insgesamt 30 000 EUR setzen sich wie folgt zusammen: Zinsen eines Investitionsdarlehens 5 000 EUR; Zinsen für eine langfristiges Darlehen (Dauerschulden) 20 000 EUR und Zinsen für ein kurzfristiges Darlehen (keine Dauerschulden) 5 000 EUR. Der Hinzurechnungsbetrag nach § 8 Nr 1 GewStG setzt sich wie folgt zusammen:
| Zinsen für Investitionsdarlehen |
5 000 EUR |
| Übrige abziehbare Dauerschuldzinsen (94 %1 von 20 000 EUR) |
18 800 EUR |
| Gesamtbetrag |
23 800 EUR |
| Hinzurechnungsbetrag (50 %) |
11 900 EUR |
1 Der Prozentsatz von 94 % ergibt sich aus dem Verhältnis der abziehbaren Schuldzinsen iHv 23 500 EUR (ohne Zinsen für Investitionsdarlehen; 25 000 EUR ./. 1 500 EUR) zu den tatsächlich entstandenen Schuldzinsen iHv 25 000 EUR (ohne Zinsen für Investitionsdarlehen)
Zur Rechtslage ab 2008
Da ab 2008 nach dem UnternehmensteuerreformG 2008 vom 14.08.2007 (BGBl I 2007, 1912) von allen Schuldzinsen 25 % nach § 8 Nr 1 GewStG nF dem Ertrag hinzugere...