Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 42g ... / III. Zeit und Orte der LSt-Nachschau, mit der Nachschau beauftragte Personen, Betreten von Wohnräumen (§ 42g Abs 2 EStG)

A. Zeit und Orte der LSt-Nachschau (§ 42g Abs 2 S 1 EStG)

Rn. 37

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Die LSt-Nachschau findet während der üblichen Geschäfts- und Arbeitszeiten statt. Es ist danach eine LSt-Nachschau sowohl während der üblichen Geschäftszeiten (Öffnungszeiten) möglich, als auch während der üblichen Arbeitszeiten, wenn in dem Betrieb auch außerhalb der üblichen Öffnungszeiten üblicherweise gearbeitet wird, Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 29 (Mai 2022); aA Krüger in Schmidt, § 42g EStG Rz 9 (43. Aufl). Übliche Geschäftszeiten und übliche Arbeitszeiten sind die Zeiträume, in denen üblicherweise in dem jeweiligen Betrieb regelmäßig ArbN tätig sind, Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 30 (Mai 2022).

§ 42g Abs 2 S 1 EStG beschränkt die LSt-Nachschau somit nicht nur auf den Zeitraum der üblichen Geschäftszeiten (Öffnungszeiten), wenn und soweit die üblichen Arbeitszeiten davon abweichen bzw hinausgehen. Nach BMF vom 16.10.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 10 soll die LSt-Nachschau auch außerhalb der Geschäftszeiten vorgenommen werden dürfen, wenn dort ArbN anzutreffen sind, zustimmend Eisgruber in Kirchhof/Seer, § 42g EStG Rz 4 (23. Aufl); Apitz, StBp 2014, 33; Leipold in Sölch/Ringleb, § 27b UStG Rz 16 (Juni 2019); aA Janssen-Heid/Hilbert, BB 2015, 598: unzulässige Verschärfung des Kontrollinstruments. Diese Auffassung ist jedoch angesichts des eindeutigen Wortlauts des § 42g Abs 2 S 1 EStG zu weitgehend, eine LSt-Nachschau kann außerhalb der "offiziellen" Geschäftszeiten nur dann stattfinden, wenn die ArbN üblicherweise dort anzutreffen sind und nicht nur ausnahmsweise.

Findet nach Betriebsschluss Schwarzarbeit statt, gehört somit auch diese Zeit zur üblichen Geschäftszeit, Eisgruber in Kirchhof/Seer, § 42g EStG Rz 4 (22 Aufl). Die Tätigkeit und damit der soziale Kontakt nach außen ist der Grund dafür, dass Büro- und Geschäftsräume einen geringeren verfassungsrechtlichen Schutz genießen, Seer in Tipke/Kruse § 371 AO Rz 94 (September 2020).

Unterscheiden sich die Geschäfts- und die Arbeitszeiten verschiedener Bereiche in einem Betrieb, sind LSt-Nachschauhandlungen in dem jeweiligen Bereich jedoch nur innerhalb der jeweiligen bereichsspezifischen üblichen Zeiträume möglich, da der mit der LSt-Nachschau beauftragte Amtsträger nur während dieser bereichsspezifischen Zeiträume einen Eindruck von den jeweiligen Betriebsabläufen und der Organisation des betreffenden Betriebsbereichs gewinnen kann, Fissenewert in H/H/R, § 42g EStG Rz 20, 30 (Dezember 2022); Bergan/Jahn, NWB 2015, 579.

Fraglich erscheint, ob ein ArbG, der ArbN nur in seinem privaten Haushalt beschäftigt, über keine üblichen Arbeits- und Geschäftszeiten verfügt, mit der Folge, dass hier eine LSt-Nachschau regelmäßig nicht zulässig sein würde, so Eisgruber in Kirchhof/Seer, § 42g EStG Rz 4 (23. Aufl); BMF vom 16.04.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 5.

Rn. 38–40

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

vorläufig frei

B. Durchführung der LSt-Nachschau; mit der Nachschau Beauftragte (§ 42g Abs 2 S 2 EStG)

1. Mit der Nachschau Beauftragte

Rn. 41

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Nach dem Wortlaut des § 42g Abs 2 S 2 EStG erfolgt die LSt-Nachschau durch "die mit der Nachschau Beauftragten", während die USt-Nachschau nach § 27b UStG durch "die betrauten Amtsträger der FinBeh" erfolgt. Damit erfordert der Wortlaut des § 42g Abs 2 S 2 EStG nicht, dass die LSt-Nachschau durch einen Amtsträger iSv § 7 AO erfolgt, Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 28 (Mai 2022).

Es ist jedoch nicht davon auszugehen, dass bei der LSt-Nachschau ein materiell anderer Personenkreis als Nachschauberechtigte gelten soll als bei der USt-Nachschau. Dafür gibt auch die Gesetzesbegründung, die auf die LSt-Außenprüfer der Landesfinanzverwaltungen verweist (BT-Drucks 17/10604, 13) keinen Anhaltspunkt; überdies wäre eine Auslagerung der Durchführung der LSt-Nachschau auf Dritte mit dem hoheitlichen Charakter der LSt-Nachschau nicht zu vereinbaren, Fissenewert in H/H/R, § 42g EStG Rz 31 (Dezember 2022); Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 28 (Mai 2022).

IdR erfolgt die LSt-Nachschau durch LSt-Außenprüfer des zuständigen Betriebsstätten-FA; dieses kann ein anderes FA, in dessen Bezirk der steuerliche Sachverhalt verwirklicht wird, mit der LSt-Nachschau beauftragen, BMF vom 16.10.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 2.

Die Anordnung der LSt-Nachschau muss nicht zwingend den Namen des Beauftragten enthalten, Krüger in Schmidt, § 42g EStG Rz 8 (43. Aufl). Auch wenn für die LSt-Nachschau die Regelungen über die Außenprüfung nach §§ 193 AO ff nicht gelten, ist der mit der LSt-Nachschau Beauftragte in entsprechender Anwendung des § 198 S 1 AO verpflichtet, sich auszuweisen, so auch BMF vom 16.10.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 6.

Rn. 42–44

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vorläufig frei

2. Ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer LSt-Außenprüfung

Rn. 45

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Die LSt-Nachschau erfolgt entsprechend ihrem Zweck, der zeit- und realitätsnahen Besichtigung und Wahrnehmung der tatsächlichen Verhältnisse, unvermittelt, dh ohne vorherige Ankündigung, damit der von der LSt-Nachschau Betroffene keine Möglichkeit hat, sich auf die bevorstehende Nachschau einzustellen.

Darin unterscheidet sich die LSt-Nachschau von der Außenprüfung nach den §§ 193ff AO. ...