Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4a ... / 2. HR-Eintragung

Rn. 37

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Zeitpunkt der HR-Eintragung: Die tatsächliche HR-Eintragung (nicht: Anmeldung zur Eintragung) ist tatbestandliche Voraussetzung zur Bildung eines steuerlich wirksamen, vom Kj abweichenden Bilanzstichtages. Strittig ist, bis wann die Eintragung vorliegen muss, um wahlrechtsbegründende Wirkung entfalten zu können. Relevanz hat diese Frage vor allem bei Betriebsgründungen mit verzögerter HR-Eintragung. Wird die Eintragung als "zu spät" gewertet, wird zunächst zwingend das Kj zum Wj, die spätere Umstellung auf ein abweichendes Wj bedarf dann des Einvernehmens mit dem FA (zu den Voraussetzungen s Rn 53ff).

ME ist die Eintragung bis zum Ende des gewählten Wj für die Wahlrechtsbegründung erforderlich ("eingetragen ist") und hinreichend (vgl BFH v 18.09.1996, I B 31/96, BFH/NV 1997, 378; FG Nürnberg v 04.07.1973, V 180/71, EFG 1973, 480 rkr); FG Nürnberg v 06.10.1998, I 243/96, EFG 1998, 1693 rkr, zu KapGes); Schiffers, in Korn, § 4a EStG Rz 26 (August 2018); Frotscher in Frotscher/Geurts, § 4a EStG Rz 14 (Mai 2021); Schober in H/H/R, § 4a EStG Rz 20 (Juni 2021); Nacke in Brandis/Heuermann, § 4a EStG Rz 32 (Dezember 2022); Heinicke in Schmidt, § 4a EStG Rz 5 (41. Aufl 2022).

Ein noch späterer Eintragungszeitpunkt (Zeitpunkt der Abschlusserstellung, so FG München v 14.11.1990, 13 K 13 182/86, BB 1991, 587 rkr; Zeitpunkt der ESt-Veranlagung, so Meuschel, BB 1949, 389) wirkt nicht mehr wahlrechtsbegründend. Da die Eintragung Voraussetzung für das Wj-bezogene Wahlrecht ist, kann sie nach Ablauf des Wj grundsätzlich keine Rechtswirkung mehr für das Wj entfalten (BFH v 18.09.1996, I B 31/96, BFH/NV 1997, 378: keine (Rück-)Wirkung auf die Zeit vor der HR-Eintragung).

In Ausnahmefällen – bei vom StPfl nicht verschuldeter Verzögerung der Eintragung – sollte auch eine tatsächlich erst nachfolgende Eintragung rechtsbegründende Wirkung ausüben (entsprechend wurde im Beitrittsgebiet eine fehlende Eintragung wegen dortiger Schwierigkeiten der Registergerichte nicht beanstandet, wenn die Eintragung unverzüglich betrieben wurde, BMF v 17.08.1992, IV B 2 – S 2115–11/92, StEK EStG § 4a, Nr 5, inzwischen aufgehoben). Abgesehen davon wird idR kein fiskalisches Interesse an einer dann möglicherweise unmittelbar erfolgenden Umstellung des Wj bestehen.

Die nachträgliche Eintragung der Firma eines bereits mehr als ein Wj bestehenden Betriebs eröffnet kein zustimmungsfreies Wahlrecht, insoweit liegt eine zustimmungspflichtige Umstellung des Wj vor.

Das Erfordernis eines früheren Eintragungszeitpunkts – in Betracht käme insoweit der Beginn des Wj – lässt sich nicht aus dem Gesetz ableiten (aA FG München v 03.11.1987, II 58/87 AO, EFG 1988, 464 rkr). Vor bzw zu Beginn des ersten Wj steht dessen Dauer (und damit das ggf bestehende Erfordernis einer HR-Eintragung) uU noch gar nicht fest.

Rechtmäßigkeit der Eintragung: Ob ein StPfl zu Recht in das HR eingetragen ist, hat das FA nicht zu prüfen (zB Problematik des Scheinkaufmanns), die Beurteilung des Vorliegens eines Gewerbebetriebs iS § 15 EStG obliegt gleichwohl der Prüfung durch das FA. Die HR-Eintragung hat nicht zwingend die Qualifikation als gewerbliche Einkünfte zur Folge, sie ist allerdings ein Beweisanzeichen dafür, dass ein Gewerbebetrieb vorliegt (BFH v 09.07.1964, IV 427/62 U, BStBl III 1964, 530; BFH v 18.05.2000, IV R 26/99, BStBl II 1999, 498). Mit Löschung im HR entfallen die Voraussetzungen für das abweichende Wj, sodass auf ein Kj-gleiches Wj umzustellen ist.

Eintragung in deutsches Handelsregister: Die hM fordert insbesondere aus Gründen der Rechtsklarheit zu Recht eine Eintragung in ein deutsches Handelsregister, da die Eintragung ungeprüft für Gewerbetreibende iS § 15 EStG Wj-wahlrechtsbegründend wirkt (zB Schmieszek in Bordewin/Brandt, § 4a EStG Rz 127 (Mai 2018); Nacke, in Brandis/Heuermann, § 4a EStG Rz 24 (Dezember 2022); aA mit Hinweis auf inzwischen erweiterte Prüfungsmöglichkeiten des FA für KapGes Schober in H/H/R, § 4a EStG Rz 20 (Juni 2021)).

Rn. 38

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Einzelkaufleute iS § 241a HGB: Nach § 242 Abs 4 HGB von der handelsrechtlichen Buchführungs- und Abschlusserstellung befreite Einzelkaufleute iS § 241a HGB (im Einzelnen s §§ 4, 5 Rn 304a (Briesemeister)), die von der Befreiung tatsächlich Gebrauch machen und ihren Gewinn durch EÜR (§ 4 Abs 3 EStG) ermitteln, haben mangels "regelmäßiger Abschlüsse" (trotz HR-Eintragung) kein Wahlrecht für ein abweichendes Wj, sondern sind an das Kj als Gewinnermittlungszeitraum gebunden.

Rn. 39

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Für Partnerschaftsgesellschaften führt eine Eintragung ins Partnerschaftsregister nicht zu analoger Anwendung des Wj-Wahlrechts. Da ungeachtet der Eintragung weiterhin freiberufliche Einkünfte erzielt werden, ist ein abweichendes Wj nicht zulässig (BMF v 21.12.1994, IV B 2 – S 2115–6/94, FR 1995, 121, inzwischen aufgehoben; s Rn 4).