Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4a ... / A. Gewinnzuordnung bei Land- und Forstwirten (§ 4a Abs 2 Nr 1 EStG)

1. Zuordnung laufender Gewinne (§ 4a Abs 2 Nr 1 S 1 EStG)

Rn. 75

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Zeitanteilige Zuordnung: Der laufende Gewinn (bzw Verlust) des Wj ist zeitanteilig den beiden Kj, in denen sich das Wj bewegt, zuzuteilen, regelmäßig also (bei einem Bilanzstichtag 30.06.) hälftig auf die beiden Kj (Steuerhebungszeiträume), unabhängig davon, in welchem Kj welche Gewinnanteile tatsächlich entstanden sind. Entsprechend abweichend zeitanteilig gewichtet erfolgt die Zuteilung in den Sonderfällen des § 8c EStG (s Rn 32). Von Veräußerungsgewinnen iS § 14 EStG abgesehen (s Rn 76f), sind andere außerordentliche Ergebnisbestandteile (positiver wie negativer Art, zB auch Teilwertabschreibungen) nicht aus der zeitanteiligen Zuordnung ausgenommen.

Unterhält der StPfl neben dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb einen nicht ins HR eingetragenen Gewerbebetrieb, für den er nach § 4a Abs 1 Nr 3 S 2 EStG mit Zustimmung des FA einen einheitlichen abweichendem Bilanzstichtag gewählt hat (s Rn 71), ist der land- und forstwirtschaftliche Gewinn nach § 4a Abs 2 Nr 1 S 1 EStG zeitanteilig aufzuteilen, der gewerbliche Gewinn dagegen nach § 4a Abs 2 Nr 2 EStG dem VZ zuzurechnen, in dem das abweichende Wj endet (s Rn 80), was deutlich macht, dass eine getrennte Gewinnermittlung erforderlich ist.

2. Zuordnung von Veräußerungsgewinnen (§ 4a Abs 2 Nr 1 S 2 EStG)

Rn. 76

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Realisationsprinzip für Veräußerungsgewinne: Veräußerungsgewinne iSd § 14 EStG sind von der zeitanteiligen Zuordnung ausgenommen, sie sind in dem Kj anzusetzen, in dem sie entstanden, dh realisiert sind (§ 4a Abs 2 Nr 1 S 2 EStG).

Hintergrund der Regelung ist, dass für eine Ergebnisglättung durch Verteilung auf zwei VZ insoweit grundsätzlich kein Bedürfnis besteht, weil Veräußerungsgewinne iSd § 14 EStG zum einen willentlich entstehen und zum anderen regelmäßig nach § 34 EStG tarifbegünstigt besteuert werden (BFH v 24.08.2000, IV R 42/99, BStBl II 2003, 67; BFH v 16.11.2017, VI R 63/15, BFH/NV 2018, 369).

Veräußerungsgewinne iSd § 14 EStG, der auf § 16 EStG verweist, umfassen auch Aufgabegewinne. Insoweit § 16 EStG laufende Gewinne fingiert, wie im Fall der Veräußerung von Mitunternehmerteilanteilen (§ 16 Abs 1 S 2 EStG), Personengleichheit auf Veräußerer- und Erwerberseite (§ 16 Abs 2 S 3 EStG) und in den Fällen des § 16 Abs 3 S 5 EStG, wirkt die Fiktion bis hin zur Gewinnzuordnung nach § 4a Abs 2 EStG; fiktive laufende Gewinne unterliegen unabhängig vom Umfang aufgedeckter stiller Reserven der zeitanteiligen Zuordnung (vgl FG BdW v 09.02.2018, 13 K 3773/16, EFG 2019, 605 rkr), werden demgemäß nicht tarifbegünstigt besteuert und im Ergebnis folgerichtig in die Ergebnisglättung durch zeitanteilige Zuordnung nach § 4a Abs 2 Nr 1 S 1 EStG einbezogen.

Entnahmegewinne sind laufender Gewinn und damit ebenfalls aufzuteilen (FG RP v 08.12.1992, 2 K 2567/89, EFG 1993, 511 rkr; Heinicke in Schmidt, § 4a EStG Rz 21 (41. Aufl 2022)).

Rn. 77

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Veräußerungs- und Aufgabeverluste sind nach dem Wortlaut des Gesetzes ebenso wie nach dem Regelungszweck dagegen nicht dem Kj ihrer Entstehung zuzuordnen, sondern nach § 4a Abs 2 Nr 1 S 1 EStG zeitanteilig zu erfassen (vgl Kanzler in Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, Rz 203 (4. Aufl 2021); Nacke in Brandis/Heuermann, § 4a Rz 50 (Dezember 2022)).

Rn. 78–79

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

vorläufig frei