A. Allgemeines
Rn. 10
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
§ 4d EStG beinhaltet keine Definition des Begriffs der Unterstützungskasse. Da diese Vorschrift durch das BetrAVG eingeführt wurde (s Rn 4), ist aufgrund des Sachzusammenhangs auf die gesetzliche Definition in § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG zurückzugreifen (früher § 1 Abs 4 S 1 BetrAVG, BFH vom 05.11.1992, BStBl II 1993, 185; H 4d Abs 1 EStH 2021 "Unterstützungskasse"; Stöckler/Karst, Steuerrecht der betrieblichen Altersversorgung 3. Teil Rz 20 (Dezember 2022); Blomeyer/Rolfs/Otto, Steuerrecht A Rz 190 (8. Aufl 2022)). Eine Unterstützungskasse iSd § 4d EStG liegt demnach vor, wenn
Zitat
"die betriebliche Altersversorgung von einer rechtsfähigen Versorgungseinrichtung durchgeführt (wird), die auf ihre Leistungen keinen Rechtsanspruch gewährt".
Zu den einzelnen Tatbestandsmerkmalen s Rn 12–17.
Rn. 11
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
In der Praxis finden sich Unterstützungskassen, deren Geschäftsbereich auf einen Betrieb, ein Unternehmen oder einen Konzern beschränkt ist (Betriebs-, Firmen- und Konzernunterstützungskassen). Darüber hinaus gibt es auch Unterstützungskassen, deren Geschäftsbereich sich auf jegliches Unternehmen erstrecken kann (Wettbewerbsunterstützungskassen).
B. Betriebliche Altersversorgung und/oder "sonstige soziale Leistungen"
Rn. 12
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Die Unterstützungskasse kann Leistungen der betrieblichen Altersversorgung (vgl § 1 Abs 1 S 1 und Abs 2 Nr 1 bis 3 BetrAVG) gewähren. Der Leistungsbegriff richtet sich grundsätzlich nach § 1 BetriebsrentenG (R 4d Abs 2 S 2 EStR 2012). Allerdings wird er für steuerliche Zwecke durch R 4d Abs 2 S 5ff EStR 2012 eingeschränkt.
Rn. 13
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Für die Rechtsqualität als Unterstützungskasse ist es unschädlich, wenn sie nur oder neben den Leistungen der betrieblichen Altersversorgung auch andere Leistungen gewährt. Die Unterstützungskasse kann also auch sonstige soziale Leistungen (zB Krankheits-, Kur- und Heilmittelbeihilfen) erbringen.
C. Rechtsfähige Versorgungseinrichtung
Rn. 14
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Die Legaldefinition der Unterstützungskasse (§ 1b Abs 4 S 1 BetrAVG) verlangt, dass es sich bei der Kasse um eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung handelt. Keine Unterstützungskasse liegt demnach vor, wenn das Trägerunternehmen nur einen nichtrechtsfähigen Versorgungsfonds angelegt hat, auch wenn das Fondsvermögen als Sondervermögen aus dem sonstigen BV des ArbG ausgeschieden und seiner freien Verfügung entzogen ist, so dass eine dauernde Verwendung für die Versorgungszwecke gesichert erscheint. Folglich erfüllt die insolvenzsichere Auslagerung von Deckungsmitteln iSv § 246 Abs 2 S 2 HGB – zB bei einem Contractual Trust Arrangement (CTA) – nicht den Unterstützungskassenbegriff.
Rn. 15
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Entgegen der Definition der Unterstützungskasse, nach der es sich bei ihr um eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung handeln muss, scheidet der BA-Abzug gemäß § 4d EStG nicht schon dann aus, wenn die Unterstützungskasse noch nicht rechtsfähig ist (BFH vom 12.06.2002, BFH/NV 2003, 18). Denn sie ist dann bereits den Regeln über den sog Vorverein unterworfen. Damit ist den mit dem in § 4d EStG iVm § 1b Abs 4 BetrAVG verankerten Rechtsfähigkeitserfordernis verbundenen Zwecken genügt, das Kassenvermögen und die Versorgungsleistungen zu sichern und zugleich eine Trennung dieses Vermögens von dem Vermögen des Trägerunternehmens herzustellen.
D. Kein Rechtsanspruch des ArbN oder seiner Hinterbliebenen
Rn. 16
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Das Fehlen des Rechtsanspruchs des ArbN bzw seiner Hinterbliebenen auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung ist das wesentliche Unterscheidungskriterium zwischen der Unterstützungskasse und Pensionskassen sowie Pensionsfonds iSv § 4c EStG und § 1b Abs 3 S 1 BetrAVG.
Nach der Rspr des BAG berechtigt der Ausschluss des Rechtsanspruchs allerdings nur zum begründeten Widerruf (BAG vom 18.04.1989, DB 1989, 1876; BAG vom 16.02.2010, BetrAV 2010, 691) und ist somit überwiegend formaler Natur (vgl Höfer/de Groot/Küpper BetrAVG Bd I Kap 3 Rz 179f (Mai 2023)).
E. Unbeachtlichkeit KSt-Freiheit der Kasse
Rn. 17
Stand: EL 167 – ET: 09/2023
Zum Begriffsinhalt der Unterstützungskasse iSv § 1b Abs 4 S 1 BetrAVG und § 4d EStG gehört nicht die KSt-Freiheit der Kasse. Denn für die Abzugsfähigkeit der Zuwendungen des ArbG (Trägerunternehmens) sind grds diejenigen Voraussetzungen unbeachtlich, die § 5 Abs 1 Nr 3 iVm § 6 Abs 5f KStG, §§ 1 und 3 KStDV für die Steuerfreiheit nennen (R 4d Abs 1 S 1 EStR 2012).