Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4e ... / 3. Verdeckte Einlage

a) Beibehaltung des Leistungsniveaus

Rn. 68

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Wird die dem Kapitalgesellschafter erteilte unmittelbare Versorgungszusage oder Unterstützungskassenzusage auf einen Pensionsfonds übertragen, kann dies unter der grds Beibehaltung des bisherigen Leistungsniveaus erfolgen. Der Gesellschafter erhält weiterhin das ursprünglich Versprochene, jedoch durch einen anderen Versorgungsträger, nämlich den Pensionsfonds.

Bei Beibehaltung des Versorgungsniveaus bewirkt die Übertragung auch keine verdeckte Einlage.

b) Absenkung des Leistungsniveaus

Rn. 69

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Ein Teilverzicht auf die Versorgung anlässlich des Ausscheidens aus dem Unternehmen kann bei einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer unwirksam sein, sofern er mit einer gesetzlich unverfallbaren Versorgungsanwartschaft gemäß § 1b BetrAVG ausgeschieden ist. Eine Übertragungsvereinbarung, die mit einer Absenkung des Leistungsniveaus einhergeht, verstößt gegen das Wertgleichheitsgebot aus § 3 BetrAVG aF iVm § 17 Abs 1 S 2 und Abs 3 S 3 BetrAVG aF (BAG v 22.09.1987, DB 1988, 656).

Für die KapGes bedeutet dies, dass die Versorgungsverpflichtung in Höhe des "Verzichtsbetrags" bei ihr verblieben ist.

Rn. 70

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Da bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern das BetrAVG nicht anzuwenden ist, führt der Teilverzicht nicht zur teilweisen Unwirksamkeit der Übertragungsvereinbarung. Allerdings kann der Teilverzicht eine verdeckte Einlage zur Folge haben, vorausgesetzt er ist gesellschaftsrechtlich veranlasst (vgl BFH v 09.06.1997, GrS 1/94, BStBl II 1998, 307). Ob der Teilverzicht gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, ist im Wege eines Fremdvergleichs zu ermitteln.

Hinsichtlich der Höhe der verdeckten Einlage sind die vom BFH v 15.10.1997, I R 58/93, BStBl II 1998, 305 zum Verzicht auf eine Versorgungsanwartschaft entwickelten Grundsätze heranzuziehen. Danach bemisst sich die Höhe der Einlage nicht notwendigerweise nach dem Teilwert gemäß § 6a EStG, vielmehr ist sie anhand der allgemeinen Teilwertermittlungsgrundsätze des § 6 EStG zu ermitteln.

Hierbei ist zu berücksichtigen, welchem Insolvenzrisiko die im Wege der unmittelbaren Versorgungszusage durchgeführte Versorgung des Kapitalgesellschafters ausgesetzt war. Dies führt zB dazu, dass bei einer nicht insolvenzgesicherten unmittelbaren Versorgungszusage des beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers, von dessen persönlichen Einsatz die KapGes bislang gelebt hat, der Teilverzicht nicht notwendigerweise eine verdeckte Einlage bewirkt. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise kann der rechtliche Teilverzicht nur das latent bestehende Insolvenzrisiko ausgleichen (vgl Höfer, DB 2003, 413).