a) Betriebsaufspaltung
Rn. 180
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Ergibt sich im Falle einer klassischen Betriebsaufspaltung die Gewerblichkeit des Besitzunternehmens nur aus einer personellen u sachlichen Verflechtung mit dem Betriebsunternehmen, begründen diese beiden gewerblichen Betriebe für sich genommen noch keinen Konzern iSd Zinsschranke. Besitz- u Betriebsgesellschaft sind steuerlich nicht als einheitliches Unternehmen anzusehen (s § 15 Rn 301 (Bitz)).
Die Betriebsaufspaltung ist also in bestimmten Fällen von der Zinsschranke auszunehmen. Das dürfte allerdings nicht für jede Form der Betriebsaufspaltung gelten. Unabdingbare Voraussetzung für die Ausnahme ist mE die Begründung der Gewerblichkeit des Besitzunternehmens ausschließlich aufgrund einer personellen u sachlichen Verflechtung mit dem Betriebsunternehmen. Ist das Besitzunternehmen hingegen originär gewerblich tätig o nach § 15 Abs 3 EStG gewerblich geprägt (s § 15 Rn 179 (Bitz)) o infiziert (s § 15 Rn 153ff (Bitz)), o wird es in der Rechtsform einer KapGes betrieben, kann nach § 4h Abs 3 S 5 u 6 EStG ein Zinsschrankenkonzern vorliegen.
b) Betriebsstätten
Rn. 181
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Betriebsstätten qualifizieren nicht als Betriebe iSd Zinsschranke u können deshalb nur mittelbar über das Stammhaus Teil eines Zinsschranken-Konzerns sein.
c) Einzelunternehmer
Rn. 182
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Nicht konzerngebunden sind insb auch Einzelunternehmer, die keine weiteren Beteiligungen halten, sowie KapGes, deren Anteile sich im Streubesitz befinden u ebenfalls keine weiteren Beteiligungen halten. Hält der Einzelunternehmer allerdings eine Mehrheitsbeteiligung an einer KapGes, so wird dadurch ein Konzern iSd Zinsschranke begründet.
d) Gemeinschaftsunternehmen u assoziierte Unternehmen, Zweckgesellschaften
Rn. 183
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Zweckgesellschaften (Special Purpose Entities, "SPE") können bei Vorliegen eines Control-Verhältnisses in den Anwendungsbereich der Zinsschranke fallen. Die FinVerw vertritt die Auffassung, dass Verbriefungszweckgesellschaften iRv Asset-Backed-Securities-Gestaltungen, deren Unternehmensgegenstand der rechtliche Erwerb von Forderungen aller Art u/o die Übernahme von Risiken aus Forderungen u Versicherungen ist, nicht für Zwecke der Zinsschranke als konzernangehörige Unternehmen zu qualifizieren sind, wenn eine Einbeziehung in den Konzernabschluss allein aufgrund einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise unter Berücksichtigung der Nutzen- u Risikoverteilung erfolgt (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 67). Diese Auffassung ist mE augenscheinlich auf die entsprechende Gesetzesbegründung zurückzuführen, welche sich allerdings nicht im Gesetzeswortlaut widerspiegelt (Hennrichs, DB 2007, 2102). Vielmehr wird in § 4 Abs 3 S 5 EStG auf den iRd EK-Vergleichs anzuwendenden Rechnungslegungsstandard verwiesen. Nach IFRS 10 können solche Verbriefungszweckgesellschaften grds als konzernangehörig zu konsolidieren sein. Dabei ist nach IFRS 10 zu untersuchen, wem das Recht zusteht, die maßgeblichen Entscheidungen für den unternehmerischen Erfolg zu bestimmen, wobei die Stimmrechtsmehrheit irrelevant ist. Weiterhin sind nach IFRS 10 auch der Zweck sowie die Ausgestaltung des Tochterunternehmens zu berücksichtigen, um sowohl die für den unternehmerischen Erfolg maßgeblichen Aktivitäten zu bestimmen als auch die Person, welche diese Aktivitäten maßgeblich bestimmt.
Rn. 184
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Gemeinschaftlich geführte Unternehmen nach § 310 HGB u vergleichbare Unternehmen, die nur anteilmäßig in Konzernabschlüsse einbezogen werden, gelten ebenfalls als nicht konzernzugehörig. Gleiches gilt für assoziierte Unternehmen o vergleichbare Unternehmen. Daher sind auch Joint-Ventures mit Beteiligungen von 50 % zu 50 % begünstigt. Für die betroffenen Betriebe könnte sich ohne diese Ausnahme eine mehrfache Konzernzugehörigkeit ergeben. Die damit verbundenen Schwierigkeiten werden durch die Herausnahme dieser Unternehmen aus der Zinsschranke vermieden.
e) GmbH & Co KG
Rn. 185
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Grds dürften die Voraussetzungen zur Begründung eines Konzerns iSd Zinsschranke auch bei typischen GmbH & Co KG-Strukturen (a § 15 EStG (Bitz) Rn 41a) vorliegen. In aller Regel besteht die typische GmbH & Co KG als Mischform sowohl aus einer KapGes (GmbH) als auch aus einer PersGes (KG), sodass zwei Betriebe vorliegen. Im Rahmen dessen kann eine schädliche Beherrschungssituation nach § 4h Abs 3 S 6 EStG schnell verwirklicht werden, wenn entweder die KG die Mehrheit der Anteile an der GmbH hält o umgekehrt. Gleiches kommt zum Tragen, sofern die GmbH u die KG durch einen Mehrheitsgesellschafter (bspw durch den Kommanditisten) beherrscht werden. Die FinVerw sieht allerdings eine Billigkeitsregelung für den Fall vor, dass die GmbH nur Vertretung, Haftung u Geschäftsführung der KG übernimmt u weder die KG noch die Komplementärin einem Konzern angehören (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 66).
f) Öffentliche Hand
Rn. 186
Stand: EL 139 – ET: 10/2019
Beteiligungsgesellschaften der öffentlichen Hand sowie im Besitz von Körperschaften des öffentlichen Rechts stehende Holdinggesellschaften des privaten Rechts können Teil ein...
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