Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4h ... / B. Zinsaufwendungen u Zinserträge

1. Begriffsdefinition

Rn. 136

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Die Zinsschranke enthält eine eigenständige Definition der Zinsen für Zwecke der Zinsschranke. Zinsaufwendungen sind nach § 4h Abs 3 S 2 EStG "Vergütungen für FK, die den maßgeblichen Gewinn gemindert haben". Spiegelbildlich dazu sind Zinserträge nach § 4h Abs 3 S 3 EStG "Erträge aus Kapitalforderungen jeder Art, die den maßgeblichen Gewinn erhöht haben". Aus der Gesetzesbegründung (BT-Drucks 16/481, 49) kann hergeleitet werden, dass es sich um die vorübergehende Überlassung von Geld-Kapital handeln muss. FK sind damit alle als Verbindlichkeit passivierungsfähigen Kapitalzuführungen in Geld, die nicht zum EK gehören.

Rn. 137

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Zum FK gehören insb:

• fest u variabel verzinsliche Darlehen (auch soweit es sich um Darlehensforderungen u Darlehensverbindlichkeiten iSd § 8b Abs 3 S 4ff KStG handelt),
• partiarische Darlehen,
• typisch stille Beteiligungen,
• Gewinnschuldverschreibungen und
• Genussrechtskapital (mit Ausnahme des EK-Genussrechtskapitals iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG).

Rn. 138

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Die Abgrenzung von FK u EK erfolgt nach steuerlichen Grundsätzen u nicht nach Handelsrecht. Auch die Dauer der Überlassung des FK sowie die Bezeichnung sind unbeachtlich. Folglich ist auch eine kurzfristige Kapitalüberlassung bereits ausreichend für die Berücksichtigung iRd Zinsschranke.

Rn. 139

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Korrespondierend zu dem Zinsaufwendungsbegriff sind Zinserträge Erträge aus Kapitalforderungen jeder Art (weiter Zinsbegriff), die den maßgeblichen Gewinn erhöht haben. Spiegelbildlich handelt es sich bei den Zinserträgen des Empfängers um Zinsaufwendungen des Leistenden. Ent sprechend sind mE die beiden Begrifflichkeiten gleich auszulegen, es besteht eine Art Korrespondenzprinzip.

Rn. 140–141

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

vorläufig frei

2. ABC der Zinsaufwendungen u Zinserträge

Rn. 142

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Auf- u Abzinsung von unverzinslichen o niedrig verzinslichen Verbindlichkeiten o Forderungen führt zu Zinsaufwendungen bzw -erträgen, die für Zwecke der Zinsschranke zu berücksichtigen sind. Nach Ansicht der FinVerw sind jedoch solche Erträge für Zwecke der Zinsschranke unbeachtlich, sofern diese aus der erstmaligen Abzinsung von Verbindlichkeiten nach § 6 Abs 1 Nr 3 EStG resultieren (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 27).

Eine entgegengesetzte Auffassung hat das FG Münster v 17.11.2017, 4 K 3523/14 F, EFG 2018, 98 (Rev eingelegt, BFH Az IV R 16/17) vertreten u dahingehend entschieden, dass auch Erträge aus der erstmaligen Abzinsung von Verbindlichkeiten zu den Zinserträgen iSd § 4h Abs 3 S 3 u 4 EStG gehören, die mit Zinsaufwendungen bei der Berechnung der Zinsschrankenfreigrenze zu verrechnen sind. ME ist der Argumentation des FG Münster zu folgen, da sich insb aus dem Wortlaut des § 4h Abs 3 S 3 u 4 EStG ("Die Auf- u Abzinsung unverzinslicher o niedrig verzinslicher Verbindlichkeiten o Kapitalforderungen führen ebenfalls zu Zinserträgen o Zinsaufwendungen") keine Differenzierung entnehmen lässt, welche in diesem Zusammenhang einschränkende Wirkung entfaltet. Auch vor dem Hintergrund, dass es sich weder bei der Aufzinsung noch bei der Abzinsung um "echten Zins" handelt, ist eine solche Ungleichbehandlung nicht nachvollziehbar (vgl hierzu ua auch Ludwig, FR 2018, 137).

Auf- u Abzinsungen von Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen gem § 6 Abs 1 Nr 3a Buchst e EStG fallen aber nicht unter § 4h Abs 3 S 4 EStG, da diese nicht als Entgelt für Kapitalüberlassung qualifizieren (vgl ua Häuselmann, FR 2009, 401; Köhler/Hahne, DStR 2008, 1505).

Rn. 143

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Bauzeitzinsen für die Finanzierung von FK zur Herstellung eines Vermögensgegenstandes dürfen nach § 255 Abs 3 S 2 HGB als HK angesetzt werden, eine spätere Minderung des Aktivpostens führt nicht zu Zinsaufwendungen iSd Zinsschranke (vgl BFH v 30.04.2003, BStBl II 2004, 192; BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 20).

Rn. 144

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Damnum/Disagio: Zinsaufwand, falls dem FK-Geber geschuldet. Vergütungen, die zwar nicht als Zins berechnet werden, aber dennoch Vergütungscharakter haben, will die FinVerw dann erfassen, wenn sie dem Geber des FK geschuldet werden (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 15). Die FinVerw nennt als Bsp: Damnum, Disagio, Vorfälligkeitsentschädigungen, Provisionen u Gebühren.

Rn. 145

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Für Erbbauzinsen ist die Zinsschranke nicht anwendbar (vgl BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 21; Frotscher in F, § 4h EStG Rz 126a, 200. Lfg 2017; Möhlenbrock/Pung in D/P/M, § 8a KStG Rz 223, April 2015).

Rn. 146

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Factoring: IRd Factorings lässt sich grds zwischen echtem u unechtem Factoring unterscheiden. Falls der Zessionar zusätzlich das Risiko der Zahlungsunfähigkeit des Schuldners der abgetretenen Forderung übernimmt ("echtes Factoring"), ergeben sich durch die Abtretung grds weder beim Zedenten noch beim Zessionar Zinsaufwendungen u Zinserträge iSd § 4h Abs 3 S 2 u 3 EStG. Auf übereinstimmenden schriftlichen Antrag, der ...