Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4h ... / II. Grundregel der Zinsschranke (§ 4h Abs 1 EStG)

A. Betriebsbegriff iSd § 4h EStG

Schrifttum:

Dörr/Geibel/Fehling, Die neue Zinsschranke, NWB F 4, 5199 v 06.08.2007;

Middendorf/Stegemann, Die Zinsschranke nach der Unternehmensteuerreform 2008, INF 2007, 305;

Schaden/Käshammer, Der Zinsvortrag iRd Regelungen zur Zinsschranke, BB 2007, 2317;

Köster-Böckenförde, Der Begriff des "Betriebs" iRd Zinsschranke, DB 2008, 2213.

Rn. 63

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

§ 4h Abs 1 S 1 EStG regelt die Abziehbarkeit von Zinsaufwendungen eines "Betriebs", ohne diesen näher zu bestimmen (s § 15 Rn 1b (Bitz)). Der Gesetzgeber vertritt dabei die Auffassung, dass auf den allg Betriebsbegriff des EStG für Zwecke der Gewinnermittlung abzustellen ist (BT-Drucks 16/4835, 1). Obwohl der Begriff des Betriebs an verschiedenen Stellen im EStG verwendet wird (bspw ua in §§ 14, 15, 16, 18 EStG) u dieser Begriff als Anknüpfungspunkt für die Zinsschranke gilt, lässt sich nirgendwo eine gesetzliche Definition finden o ein einheitliches Verständnis des "Betriebs" ableiten.

Rn. 64

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Die FinVerw hat sich den Vorstellungen des Gesetzgebers angeschlossen, wonach der Betrieb als Oberbegriff wirtschaftlicher Betätigung im Inland zu verstehen sei (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 2ff).

Rn. 65

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

In der Praxis wird regelmäßig die Ableitung aus der Definition des Gewerbebetriebs (§ 15 Abs 2 S 1 EStG) herangezogen. Demnach ist "Betrieb" die selbstständige, nachhaltige Betätigung mit der Absicht, Gewinne zu erzielen, die sich als Beteiligung am allg wirtschaftlichen Verkehr darstellt (gleiche Auffassung ua Heuermann in Blümich, § 4h EStG Rz 28, Mai 2016).

Rn. 66

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Voraussetzung für die Geltung der Zinsschranke sind Einkünfte des Betriebs aus LuF, Gewerbebetrieb o selbstständiger Arbeit. Ob der Gewinn durch BV-Vergleich o EÜR ermittelt wird, ist für Zwecke der Zinsschranke unbeachtlich.

Rn. 67

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Folgende Besonderheiten sind zu beachten:

Rn. 68

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Einzelgewerbetreibender

Kann einen o mehrere Betriebe iSd Zinsschranke unterhalten.

Rn. 69

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Personengesellschaft

Eine Mitunternehmerschaft hat nur einen Betrieb iSd Zinsschranke. Dazu gehört neben dem Gesamthandsvermögen auch das Sonder-BV u das in den Ergänzungsbilanzen abgebildete Vermögen von Mitunternehmern iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 u Abs 3 EStG (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 6).

Rn. 70

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Vermögensverwaltende Personengesellschaft

Unterhält keinen Betrieb u unterliegt deshalb nicht der Zinsschranke, es sei denn, ihre Einkünfte gelten in Folge gewerblicher Prägung nach § 15 Abs 3 Nr 2 EStG als Gewinneinkünfte.

Rn. 71

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Organschaft

Organträger u Organgesellschaften (Organkreis iSd § 14 KStG) stellen nach der Legalfiktion in § 15 S 1 Nr 3 KStG einen Betrieb für Zwecke der Zinsschranke dar. Aus dem Umkehrschluss ergibt sich, dass die jeweilige Gesellschaft innerhalb des Organkreises nicht für sich der Zinsschranke unterliegt.

Rn. 72

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Kapitalgesellschaft

Auch eine KapGes hat nur einen Betrieb iSd Zinsschranke. Nach Auffassung der FinVerw gilt das auch für eine KGaA (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 8). Darüber hinaus ist zu beachten, dass beschränkt stpfl (ausländische) Körperschaften nur dann über einen Betrieb verfügen, wenn sie auch tatsächlich inländische Gewinneinkünfte iSd §§ 13, 15 u 18 EStG (also Einkünfte aus LuF, aus Gewerbebetrieb o aus selbstständiger Arbeit) erzielen.

Rn. 73

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Betriebsstätten

Inländische Betriebsstätten iSd § 12 AO inländischer Unternehmen stellen keine eigenständigen Betriebe iSd Zinsschranke dar. Für inländische Betriebsstätten ausländischer Unternehmen (KapGes o PersGes) u umgekehrt ausländische Betriebsstätten inländischer Unternehmen ist die Rechtslage nicht eindeutig. Eine gesetzliche Spezialvorschrift fehlt. Nach der Gesetzesbegründung (BT-Drucks 16/4841, 44) "findet die Zinsschranke nur auf die inländische Gewinnermittlung Anwendung". Daraus wird die Nichtanwendung auf die Betriebsstättengewinnermittlung abgeleitet mit dem insoweit zutreffenden Argument: Die Betriebsstätten (in oben genanntem Sinn) bilden keinen Betrieb (Ausnahme mE beim einzelkaufmännischen Unternehmen möglich, s Rn 68), sie sind vielmehr nur Teil eines Betriebes. Allerdings ist daraus nicht auf die Herausnahme aus der inländischen Gewinnermittlung zu schließen (so aber Middendorf/Stegemann, INF 2007, 207; wie hier Dörr/Geibel/Fehling, NWB F 4, 5204 v 06.08.2007). ME findet für die inländische Freistellungsbetriebsstätte einer ausländischen Einheit ("Betrieb") eine inländische Gewinnermittlung statt. Das gilt auch im umgekehrten Fall der Auslandsbetriebsstätte einer inländischen Einheit, u zwar bei Freistellung zur Bestimmung des Steuersatzes (Progressionsvorbehalt), für die Anrechnungsbetriebsstätte zur Ermittlung des im Inland zu versteuernden Gewinns.

Die hier vertretene Auffassung findet eine Stütze auch in der Gesetzesbegründung (BT-Drucks 16/4841, 50), won...