Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4i ... / III. Verhältnis zu anderen Vorschriften

Rn. 3

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Die Vorschrift ist verfassungsgemäß und verstößt insb nicht gegen Art 3 Abs 1 GG (s Wacker in Schmidt, § 4i EStG Rz 6 (42. Aufl 2023)). Aufgrund des grenzüberschreitenden Bezugs stellt sich die Frage der Europarechtskonformität der Vorschrift. Ob ein Verstoß gegen die EU-Grundfreiheiten vorliegt, vor allem bzgl der Niederlassungsfreiheit nach Art 49 AEUV und der Kapitalverkehrsfreiheit nach Art 63 AEUV, ist als offen zu bezeichnen (stark zweifelt Schnitger, IStR 2017, 219 mit Verweis auf das Urt des EuGH v 06.09.2012, C-18/11, BFH/NV 2012, 1757 in der Rs Philips Electronics und wohl auch Prinz, GmbHR 2017, 557; verneinend: Wacker in Schmidt, § 4i EStG Rz 7 (42. Aufl 2023)). Zu dem potenziellen Verstoß gegen abkommensrechtliche Diskriminierungsverbote, insb gegen Art 24 Abs 3 OECD-MA, s Schnitger, IStR 2017, 219.

Nach § 8 Abs 1 KStG ist § 4i EStG auch für die Einkommensermittlung von KSt-Subjekten einschlägig.

Für GewSt-Zwecke entfaltet die Vorschrift des § 4i EStG aufgrund seines Charakters als Gewinnermittlungsvorschrift gem § 7 S 1 GewStG Wirkkraft. Unerheblich sollte mE sein, dass der jeweilige ausländische Staat im Regelfall keine der GewSt entsprechende Steuer erhebt und insoweit folglich kein doppelter Abzug erfolgt.

Im Verhältnis zur Zinsschranke nach § 4h EStG ggf iVm § 8a KStG sollte die Vorschrift des § 4i EStG mE vorrangig anwendbar sein, da sie die speziellere und jüngere Norm ist. Während nach der Zinsschranke nicht abziehbare Zinsaufwendungen zumindest in Form des Zinsvortrags in künftigen VZ genutzt werden können, schließt § 4i EStG die Abziehbarkeit von Zinsaufwendungen mit finaler Wirkung aus (s auch Prinz, GmbHR 2017, 553).

Hinsichtlich der Abzugsbeschränkung des § 4k EStG für Aufwendungen im Zusammenhang mit hybriden Gestaltungen dürfte die jeweils weitere Norm vorgehen (so auch Wacker in Schmidt, § 4i EStG Rz 2 (43. Aufl 2024) mwN sowie Entwurf BMF zu § 4k EStG v 13.07.2023 Tz 143). Das Rangverhältnis zu ausländischen Anti-Hybrid-Vorschriften ist einzelfallabhängig zu prüfen. Durch das Anknüpfen an ausländisches Steuerrecht und den Einbezug potenziell mehrerer ausländischer Staaten drohen Abstimmungsprobleme und ggf sogar Doppelbesteuerungen.

Die Vorschrift ist als Gewinnermittlungsvorschrift vorrangig gegenüber § 14 Abs 1 Nr 5 KStG aF anzuwenden. Letztere Norm zielte bis zum VZ 2013 für KSt-Subjekte auf die Verhinderung einer sowohl im Inland als auch Ausland erfolgenden (doppelten) Berücksichtigung negativer Einkünfte, mithin einer Saldogröße und nicht wie im Rahmen von § 4i EStG von einzelnen BA; zudem konnte § 14 Abs 1 Nr 5 KStG insb nur in Organschaftsfällen greifen.

Zu den möglichen Auswirkungen der Vorschrift auf die Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7–14 AStG) s Hick in H/H/R, § 4i EStG Rz 11.