Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / b) Teilentgeltliche Übertragungen

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 07.06.2001, BStBl I 2001, 367 (Mitunternehmer: Übertragung von Einzel-WG aus dem BV oder Sonder-BV in das Gesamthandsvermögen);

BMF v 26.02.2007, BStBl I 2007, 269 (Vorweggenommene Erbfolge: Aufteilung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil);

BMF v 08.12.2011, BStBl I 2011, 1279 (Übertragung und Überführung von einzelnen WG);

BMF v 12.09.2013, BStBl I 2013, 1164 (Übertragung von WG, unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils).

Rn. 1731

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Teilentgeltlich sind alle Veräußerungen von WG (an nahestehende Personen) zu einem Kaufpreis unterhalb des Verkehrswertes, typischerweise folgende Arten des Übergangs von WG (BFH v 11.12.2001, VIII R 58/98, BStBl II 2002, 420):

• der Buchwertverkauf,
• die Übernahme von Verbindlichkeiten, die dem übergehenden WG zuzuordnen sind,
• gegen Überlassung einer Darlehensverpflichtung (BFH v 11.12.2001, VIII R 58/98, BStBl II 2002, 420).

Rn. 1732

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Anders als der Gesetzgeber hat das BMF v 07.06.2001, BStBl I 2001, 367, unter Bezugnahme auf das BMF v 28.04.1998, BStBl I 1998, 583 zum Fall der Übernahme von Verbindlichkeiten Stellung genommen. Danach ist die Teilentgeltlichkeit nach Maßgabe der sog "strengen" Trennungstheorie abzuwickeln (anders als im Fall der Übertragung von Sachgesamtheiten etwa iSd § 6 Abs 3 EStG, s Rn 1381ff).

Die FinVerw hält an dieser Rechtsauffassung fest (BMF v 08.12.2011, BStBl I 2011, 1279 Tz 15). Zur Rechtslage vor dem 01.01.1999 vgl BFH v 11.12.2001, VIII R 58/98, BStBl II 2002, 420, wonach Verbindlichkeiten ein Entgelt darstellen. Gegen die Annahme einer Entgeltlichkeit bei Mitübertragung von Schulden auch s Groh, DB 2002, 1904, 1907 und darauf aufbauend Böhme/Forster, BB 2003, 1979 mit verschiedenen Begründungen.

Bei Übertragung mehrerer WG ist die von den Vertragsparteien gemachte Zuordnung der AK zum jeweiligen WG maßgeblich, wenn kein Missbrauch nach § 42 AO damit verbunden ist (BMF v 26.02.2007, BStBl I 2007, 269 unter Bezugnahme auf BFH BStBl II 2006, 9).

Rn. 1733

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Gestützt auf BFH BStBl II 2001, 229 vermutet Wendt, EStB 2002, 137, dass der BFH der Trennungstheorie nicht folgen würde. Diese Vermutung hat sich durch die beiden Urt des IV. Senats des BFH v 19.09.2012, IV R 11/12, BFH/NV 2012, 1880 sowie BFH v 21.06.2012, IV R 1/08, BFH/NV 2012, 1536 bestätigt, wonach dieser die sog modifizierte Trennungstheorie anwenden möchte (s Rn 1618). Das zitierte Urt VIII R 58/98 (s Rn 1731) ist damit überholt (Wit, DStR 2012, 1503); auch s Rn 1479.

Die FinVerw will diese beiden Urt des IV. Senats vorerst nicht anwenden und erst das Ergebnis des Verfahrens vor dem BFH mit Az X R 28/12 abwarten (inzwischen ergangen, hierzu ausführlich s Rn 1618). Deswegen hat die FinVerw bislang alle betroffenen Fälle offengehalten (BMF v 12.09.2013, BStBl I 2013, 1164).

Rn. 1734

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Mit Beschluss des BFH v 27.10.2015, X R 28/12, BStBl II 2016, 81 hat der X. Senat die Frage über die Ermittlung des Veräußerungsgewinns bei teilentgeltlicher Übertragung eines WG aus einem Einzel-BV eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft (§ 6 Abs 5 S 3 Nr 1 EStG) dem GrS zur Entscheidung (GrS 1/16) vorgelegt (vgl dazu zB Nöcker, jurisPR-SteuerR 2/2017 Anm 2), weil der X. Senat des BFH den zwischen dem I. Senat und IV. Senat des BFH bestehenden Meinungsstreit über die Anwendung der Trennungstheorie beenden wollte. Obwohl sich der X. Senat des BFH für eine Anwendung der strengen Trennungstheorie ausgesprochen und das FG BaWü sich als Vorinstanz der Rechtsauffassung der FinVerw angeschlossen hat, hat das zuständige FA dem Begehren des Klägers nachgegeben, obwohl es dafür die modifizierte Trennungstheorie anwenden musste. Durch dieses Vorgehen hat die FinVerw die Entscheidung des GrS verhindert. Die Frage, in welcher Form, die Trennungstheorie damit zur Anwendung kommt, bleibt ungeklärt (s ausführlich auch Dräger/Dorn, nwb 2019, 17).

Nun hat das FG RP zu seinem Urt FG RP v 14.6.2023, 2 K 1826/20, EFG 2023, 1131 die Rev beim BFH zugelassen. Diese ist dort unter dem Az IV R 17/23 zur Frage anhängig, ob bei teilentgeltlicher Übertragung eines im Sonder-BV (SBV) gehaltenen WG in das Gesamthandsvermögen (GHV) einer anderen Mitunternhmerschaft, an der der übertragende Gesellschafter ebenfalls beteiligt ist, nach der sog strengen Trennungstheorie eine Aufteilung in ein voll entgeltliches und ein voll unentgeltliches Geschäft vorzunehmen und der vorhandene Buchwert des übertragenen WG anteilig beiden Geschäften zuzuordnen ist, oder in Anwendung der sog modifizierten Trennungstheorie stille Reserven nicht aufzudecken sind, wenn das Entgelt den Buchwert des übertragenen WG nicht übersteigt. Ggf kann im Zuge dieses Verfahrens der Meinungsstreit geklärt werden. Das FG RP hat in seinem Urt an der strengen Trennungstheorie festgehalten.

Rn. 1735

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Als Ausweichgestaltung bietet sich uU ab 2002 die Übertragung nach § 6b EStG an (s Rn 1761). Eine ...