Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / c) Altersteilzeit

Schrifttum:

Prinz, Rückstellungen für Altersfreizeit, StuB 2022, 11.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 28.03.2007, BStBl I 2007, 297 (Altersteilzeitvereinbarungen: Rückstellungen bei Blockmodell);

BMF v 11.03.2008, BStBl I 2008, 496 (Bilanzsteuerliche Berücksichtigung von Altersteilzeitvereinbarungen, Anwendungsregelung).

Rn. 1034

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Nach dem AltersteilzeitG kann ein ArbN unter bestimmten Voraussetzungen seine Arbeitszeit reduzieren. Dies geschieht in aller Regel iRd so genannten "Blockmodells" (vgl zB BFH v 30.11.2005, I R 110/04, BStBl II 2007, 251): Für einen bestimmten Zeitraum von zB vier Jahren gilt die Altersteilzeitvereinbarung. Danach erbringt der ArbN in den ersten zB zwei Jahren seine volle Arbeitsleistung (Beschäftigungsphase) und wird in den nachfolgenden zB zwei Jahren von der Arbeit freigestellt (Freistellungsphase). Der ArbN erhält während dieses Zeitraumes das gleiche Arbeitsentgelt – also mit oder ohne Arbeitsleistung –, das nach Tarifvertrag oder Individualvereinbarung vom ArbG aufgestockt wird.

Das BMF v 28.03.2007, BStBl I 2007, 297 und BMF v 11.03.2008, BStBl I 2008, 496 hat sich in Anlehnung an BFH BStBl II 2007, 1 zum Bilanzansatz und insb zur Bewertung geäußert. Danach sind erstmals am Ende des Wj, in dem die Beschäftigungsphase beginnt, Verbindlichkeitsrückstellungen (s §§ 4,5 Rn 869 (Hoffmann)) zu bilden. Als Bemessungsgrundlage gelten dabei die in der Freistellungsphase zu gewährenden Vergütungen einschließlich der Aufstockungsbeträge. Dabei sind die Kostenverhältnisse (also hier speziell Tariflohnvereinbarungen) am jeweiligen Bilanzstichtag für die Bewertung maßgebend. Die möglichen Erstattungsleistungen nach § 4 AltersteilzeitG durch die Arbeitsbehörde bei Wiederbesetzung des Arbeitsplatzes sind bei der Bewertung gegenzurechnen. Die Rückstellungen für die Vergütungen in der Freistellungsphase sind ratierlich in der Beschäftigungsphase aufzubauen und abzuzinsen. Außerdem ist die Bewertung versicherungsmathematisch – also unter Berücksichtigung biometrischer Risiken – vorzunehmen.

Statt der versicherungsmathematischen Bewertung erlaubt das BMF auch ein Pauschalwertverfahren. Wegen Einzelheiten der Rückstellungsberechnung wird auf das zitierte BMF verwiesen, in dem auch ausführliche Berechnungsbeispiele enthalten sind.

Mit Urt BFH v 27.09.2017, I R 53/15, BFH/NV 2018, 476 hat der BFH entschieden, dass ArbG hinsichtlich laufender Altersteilzeitarbeitsverträge keine Rückstellungen für den sog Nachteilsausgleich bilden dürfen. In dem Streitfall hatten die ArbN gegenüber dem ArbG wegen der zu erwartenden Kürzung der gesetzlichen Rente aufgrund vorzeitiger Inanspruchnahme einen tariflichen Anspruch auf Zahlung einer Abfindung. Nach Auffassung des BFH führt dieser Anspruch allein jedoch zu keiner passivierungsfähigen Verpflichtung. Denn ein Abfindungsanspruch entstehe nur, wenn es beim Eintritt des jeweiligen ArbN in den Ruhestand tatsächlich zu einer Rentenkürzung komme. Zu früheren Zeitpunkten fehle es an der für die Bildung einer Rückstellung erforderlichen wirtschaftlichen Verursachung der möglichen zukünftigen Verpflichtung im abgelaufenen Wj.

Zudem entschied der BFH, dass ein ArbG, der Jubiläumsrückstellungen in seiner Bilanz zum 31.12.2005 anhand der Pauschalwerttabelle des BMF v 12.04.1999 bemessen hatte, später im Rahmen einer noch "offenen" Veranlagung für das Jahr 2005 zur Anwendung der im BMF v 08.12.2008 veröffentlichten Pauschalwerttabelle übergehen darf.